по состоянию на 25 января 2005 года

<<< Главная страница | < Назад

Договор простого товарищества: правовые, бухгалтерские и налоговые аспекты

 

Юлия Волкогонова,

главный государственный налоговый инспектор ИМНС по г. Минску, аспирантка БГЭУ

 

Договор простого товарищества (договор о совместной деятельности) – это одна из форм сотрудничества субъектов хозяйствования. Этот вид договора удобен тем, что позволяет без образования юридического лица объединить усилия двух или более сторон для достижения общей цели.

Это довольно выгодная форма предпринимательской деятельности, но в силу правовой сложности применяется нечасто. При заключении договора простого товарищества необходимо соблюсти многие юридические тонкости для того, чтобы не возникали трения с контролирующими органами и непосредственно между самими участниками договора.

Целью настоящей статьи является рассмотрение правовой основы договора простого товарищества, связанного с осуществлением предпринимательской деятельности, предложение решений некоторых вопросов методологии бухгалтерского учета и налогообложения.

Совместная деятельность в широком плане означает взаимодействие субъектов предпринимательской деятельности при решении какой-либо хозяйственной задачи. Однако в законодательстве понятие совместной деятельности имеет более узкое значение, относящееся к регулируемому главой 54 «Простое товарищество» Гражданского кодекса Республики Беларусь (далее – ГК) договору простого товарищества (иначе именуемому договором о совместной деятельности).

Сфера применения договора простого товарищества достаточно широка. Это объясняется его универсальностью – договор может обслуживать гражданские правоотношения, предполагающие совместную деятельность сторон ради достижения любой общей цели.

К договору о совместной деятельности применяются как общие положения гражданского законодательства о договорах и обязательствах, регламентированные разделом III «Общая часть обязательственного права» ГК, так и правила, установленные главой 54 «Простое товарищество» раздела IV «Отдельные виды обязательств» ГК.

Понятие «простое товарищество»

Согласно ст. 911 ГК простым товариществом признается группа лиц, принявших на себя обязательство соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной, не противоречащей законодательству цели. Участники договора простого товарищества называются товарищами.

Для возникновения простого товарищества необходимо, прежде всего, соглашение товарищей о цели объединения. Целью договора простого товарищества может выступать достижение любых экономических и (или) юридических результатов, не противоречащих законодательству, на которые направлена совместная деятельность участников. Цели совместной деятельности могут быть коммерческими (получение и (или) распределение прибыли), некоммерческими (осуществление научной, благотворительной деятельности и т.д.).

Обязательное наличие общей цели не означает, что цели участников договора простого товарищества обязательно должны быть полностью идентичны. Это значит, что с достижением цели одновременно и непосредственно удовлетворяются интересы всех его участников. Например, возможны ситуации, при которых одни товарищи преследуют цель получения прибыли, а другие рассчитывают только на достижение социального эффекта или удовлетворение иных потребностей неделового характера.

Учитывая, что простое товарищество по своей юридической природе является не юридическим лицом, а обязательством, простое товарищество не обладает самостоятельной правосубъектностью. Носителем прав и обязанностей является каждый товарищ, а не простое товарищество в целом.

Характер общей цели участников договора о совместной деятельности имеет важные юридические последствия.

Сторонами по договору о совместной деятельности, заключаемому для осуществления предпринимательской деятельности, могут быть только коммерческие организации и (или) индивидуальные предприниматели.

Кроме того, налоговым законодательством Республики Беларусь для тех участников договоров простого товарищества, которым поручено ведение расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами в связи с осуществлением совместной деятельности, предусмотрена обязанность пройти специальную регистрацию в инспекции Министерства по налогам и сборам по месту нахождения и представлять расчеты по налогам, плательщиками которых признаются участники простого товарищества.

Вклады товарищей

Характерной особенностью договора простого товарищества является формирование общего имущества. Среди общего имущества простого товарищества выделяют имущество, находящееся в общей долевой собственности товарищей, и имущество, которое используется товарищами совместно, хотя права общей долевой собственности на него не возникает.

При толковании общего имущества простого товарищества следует руководствоваться нормами ст. 913 ГК. Так, по общему правилу, общей долевой собственностью простого товарищества признается имущество, внесенное товарищами в качестве вклада в совместную деятельность, которым они обладали ранее на праве собственности, а также произведенная в результате совместной деятельности продукция и полученные от такой деятельности доходы. Имущество, внесенное товарищами в качестве вклада в совместную деятельность, которым они обладали ранее по основаниям, отличным от права собственности (на праве хозяйственного владения, оперативного управления, договору аренды, договору безвозмездного пользования имуществом и т.д.), составляет общее имущество товарищей.

Однако учитывая, что нормы ст. 913 ГК свидетельствуют о возможности определения договором иных условий об отнесении имущества к общей долевой собственности простого товарищества, могут существовать и исключения из названного правила. Так, например, договор простого товарищества может предусматривать, что вносимое в виде вклада имущество, принадлежащее какому-либо товарищу на праве собственности, не поступает в общую долевую собственность простого товарищества. «Фактически это означает, что участник, оставаясь собственником имущества, вносит в качестве вклада в совместную деятельность не само имущество, а лишь право владения и (или) пользования им»[ Гражданское право / Под ред. А. П. Сергеева, Ю. К. Толстого. Часть 2. – М., 1998. с. 663.] .

Таким образом, в обязательственные отношения простого товарищества вплетаются отношения собственности, в силу чего договор простого товарищества приобретает сложный характер, что, в свою очередь, порождает многочисленные вопросы в области гражданских правоотношений, бухгалтерского учета и налогообложения.

Участники совместной деятельности не всегда представляют себе юридические последствия тех изменений, которые происходят с их имуществом, переставшим быть их собственностью и перешедшим в общую долевую собственность. Имущество, ставшее общей долевой собственностью товарищей, юридически обособляется от имущества каждого из товарищей и подлежит учету на отдельном (обособленном) балансе.

На практике очень часто имущество, переданное в качестве вклада в совместную деятельность, остается на прежнем месте, и участник договора простого товарищества продолжает считать такое имущество своим собственным. Участники договора о совместной деятельности не всегда стараются разобраться в юридических тонкостях правоотношения общей долевой собственности, а рассматривают обязанность по внесению вкладов и выделению имущества на отдельный баланс как предусмотренную законодательством формальность, необходимую для заключения и признания действительным именно этого вида договора.

Общая и общая долевая собственность

Рассмотрим основные характеристики правоотношения общей собственности, а также гражданско-правовые аспекты общей долевой собственности простого товарищества.

«Право общей собственности – своеобразное правоотношение собственности, правовая модель, охватывающая два самостоятельных ее вида: общую долевую и общую совместную собственность, которые регулируются ст. 246–261 ГК. Совокупность взаимосвязанных правовых норм, регулирующих отношения права собственности двух или нескольких лиц на общее имущество, образуют институт права общей собственности»[Соколов С. П. Право общей собственности // Торгово-промышленное право, 1999. № 3. с. 199.] .

Основания возникновения права общей собственности аналогичны основаниям возникновения права собственности. Они подразделяются на первоначальные (связанные с внесением вкладов в общее дело) и производные (связанные с приращением имущества в результате предпринимательской деятельности). Особенностью является то, что общая собственность возникает, как правило, для удовлетворения общих потребностей при совпадении интересов участников. Совпадение интересов участников, или, иначе говоря, наличие общей цели, в свою очередь, является необходимым условием при заключении договора простого товарищества.

Необходимо отметить, что создание общего имущества (в том числе и общей собственности) является не целью договора простого товарищества, а лишь правовым механизмом, обеспечивающим реализацию общецелевой направленности данного договора.

Для простого товарищества основным является режим общей долевой собственности, то есть «каждому собственнику принадлежит доля в праве собственности на общее имущество»[ Соколов С. П. Право общей собственности // Торгово-промышленное право, 1999. № 3. с. 203.

]. Следует отметить, что речь идет именно о доле в праве собственности, а не о праве на долю (часть имущества).

Содержание правоотношения общей долевой собственности составляют принадлежащие сособственникам правомочия владения, пользования и распоряжения общим имуществом, находящимся в долевой собственности, и своей долей в таком имуществе. В соответствии с требованиями ГК владение, пользование и распоряжение общим имуществом осуществляются по взаимному согласию всех участников.

Доля в общем имуществе

 

Следует отметить, что каждый участник общей долевой собственности является собственником всего имущества, а не только его доли; правомочия каждого сособственника распространяются на все общее имущество, а не на его часть; все участники общей долевой собственности имеют равные права, которые не зависят от размера принадлежащей каждому участнику доли в праве собственности на общее имущество.

Однако «регулирование отношений долевой собственности связано с определением конкретных арифметических долей … в самом праве на общее имущество»[ 4 Комментарий к Гражданскому кодексу Республики Беларусь. Книга 1. // Отв. ред. Чигир В. Ф. – Мн.: Амалфея, 2000. с. 359]. Так, с размером доли каждого участника в общей долевой собственности связываются важные правовые последствия для участников простого товарищества. В частности, от размера принадлежащей каждому участнику доли в общей собственности зависит количество продукции и (или) доходов, получаемых от общего имущества, а также степень участия каждого участника в уплате налогов, сборов и иных платежей по общему имуществу в несении расходов по содержанию и сохранению общего имущества (ст. 251, 252, 916, 918 ГК).

Таким образом, наличие конкретных долей участников в праве общей собственности является особо важным для договора простого товарищества. Доля – это количественный показатель, характеризующий объект правомочий участника простого товарищества в общей долевой собственности.

Количественное измерение доли в праве общей собственности, выраженное в дроби или процентах, наилучшим образом подходит для характеристики объекта правомочий каждого из участников общей долевой собственности.

По общему правилу, доли участников совместной деятельности пропорциональны стоимости вкладов, внесенных этими участниками в совместную деятельность. Однако участники простого товарищества имеют возможность предусмотреть договором иной порядок определения долей в праве собственности на общее имущество. Так, например, при первоначальных равных вкладах в общее дело двух участников договора о совместной деятельности, их доли в праве общей долевой собственности могут составлять 40 и 60% соответственно или, наоборот, доли в праве общей долевой собственности двух участников простого товарищества могут быть равными в случае, если их первоначальные вклады составили 40 и 60% соответственно и т.д.

Правоотношение общей долевой собственности – это длящееся правоотношение. Каждый из участников общей долевой собственности может внести дополнительные средства в общее имущество или в его приращение при условии получения на это согласия остальных участников. В таком случае дополнительным соглашением участников простого товарищества может быть установлен порядок изменения долей участников в праве общей собственности после внесения отдельными участниками дополнительных вкладов в образование или приращение общего имущества.

В том случае, если этот вопрос участниками простого товарищества не согласован, следует руководствоваться нормами п. 3 ст. 247 ГК, согласно которым правовой режим улучшений зависит от того, отделимы или неотделимы улучшения от общего имущества, и от того, с согласия участников общей собственности они произведены или в одностороннем порядке. Так, в случае если участником простого товарищества осуществлены за свой счет с согласия остальных участников договора улучшения, неотделимые от общего имущества, он вправе требовать соответствующего увеличения своей доли в праве собственности на общее имущество. Если же согласия всех участников простого товарищества на осуществление неотделимых улучшений получено не было, такие расходы относятся только на того участника, которым они были произведены. В случае если улучшения отделимы без ущерба общему имуществу, они поступают в собственность того из участников, который их произвел.

Таким образом, учитывая динамичность совместной деятельности, доля в общем имуществе может быть как меньше, так и больше номинальной стоимости вклада, внесенного товарищем. Принимая во внимание вышеизложенное, а также то, что сам вклад является таковым только в момент внесения его в общее дело, после чего все имущество, внесенное товарищами в качестве вкладов в совместную деятельность, растворяется в общем имуществе простого товарищества, при выходе участника из простого товарищества или прекращении договора нельзя говорить о возврате вклада. Названные факты являются основанием не для возврата номинала того, что внес участник договора в совместную деятельность, а для определения его доли в общем имуществе с учетом стоимости этого имущества на момент выбытия участника.

Исключением является норма, содержащаяся в п. 2 ст. 920 ГК, согласно которой товарищ, внесший в общую собственность индивидуально-определенную вещь, вправе при прекращении договора требовать возврата ему этой вещи при условии соблюдения интересов остальных товарищей и кредиторов. Следует отметить, что в данном случае речь идет не о принципиальном праве выбывающего товарища на возврат внесенного, а лишь об определенном порядке раздела общего имущества, когда доля выбывающего товарища позволяет выделить ему внесенную им индивидуально определенную вещь.

 

Ведение общих дел товарищей

В простом товариществе не образуется органов управления, так как оно не является юридическим лицом. Совокупность управленческих и организационно-технических действий, направленных на достижение общей цели совместной деятельности для простого товарищества, объединяется в термин «ведение общих дел». Порядок ведения общих дел, то есть представительство интересов простого товарищества в отношениях с третьими лицами, регулируется ст. 914 ГК и может осуществляться в следующих возможных формах:

«каждый из товарищей обладает правом на ведение дел;

поручение ведения общих дел по соответствующим направлениям (сферам) нескольким товарищам;

определение одного товарища и передача ему полномочий по ведению дел;

совместное ведение дел, то есть заключение сделок всеми товарищами»[ 5 Комментарий к Гражданскому кодексу Республики Беларусь. Книга 1. // Отв. ред. Чигир В. Ф. – Мн.: Амалфея. 2000. с. 422.

].

В первых трех случаях полномочия товарища на совершение сделок с третьими лицами удостоверяются либо доверенностью, выданной остальными товарищами, либо договором простого товарищества, совершенным в письменной форме.

Определение порядка ведения общих дел товарищей имеет важные правовые последствия, поскольку действия товарища, которому поручено ведение общих дел, служат основанием возникновения общих обязательств, по которым товарищи отвечают солидарно (ст. 917 ГК).

Бухгалтерский учет общего имущества

В соответствии с п. 2 ст. 913 ГК ведение бухгалтерского учета общего имущества товарищей может быть поручено ими одному из участвующих в договоре лиц.

Из буквальной трактовки этой нормы вытекает следующее:

·ведение учета общего имущества может быть поручено одному из участников простого товарищества;

·если такой порядок не предусмотрен договором, каждый из участников договора простого товарищества ведет бухгалтерский учет самостоятельно.

Учитывая изложенное, можно сделать вывод, что обязанность по ведению бухгалтерского учета непосредственно не связана с полномочиями на ведение общих дел.

Наделение одного из участников полномочиями на ведение общих дел является самым простым и удобным, а потому наиболее распространенным на практике вариантом. Причем часто на товарища, назначенного вести общие дела, одновременно возлагается обязанность по ведению бухгалтерского учета общего имущества.

Следует отметить, что законодательством Республики Беларусь не определена методика ведения бухгалтерского учета деятельности, осуществляемой в рамках договора простого товарищества. Единственным нормативно-правовым документом, касающимся регулирования названного вопроса, можно назвать <<<письмо Министерства финансов Республики Беларусь от 31.03.1994 № 60 «О налогообложении средств, полученных от совместной деятельности» (Реестр Государственной регистрации РБ от 05.04.1994, № 304/12)>>> (далее – Письмо), согласно которому «бухгалтерский учет ценностей и операций, связанных с совместной деятельностью, осуществляется предприятием, на которое возлагается ведение общих дел участников договора о совместной деятельности. При этом имущество, созданное или приобретенное в ходе совместной деятельности, и полученные результаты учитываются на отдельном (обособленном) балансе у того ее участника, которому в соответствии с договором поручено ведение общих дел участников договора. Данные отдельного (обособленного) баланса в баланс предприятия, ведущего общие дела, не включаются. В бухгалтерской отчетности участников договора о совместной деятельности отражаются прибыль, убытки и иные результаты совместной деятельности, причитающиеся согласно договору каждому из участников».

В соответствии с <<<Законом Республики Беларусь «О нормативных правовых актах Республики Беларусь» от 10.01.2000 № 361-З (НРПА РБ от 13.01.2000, № 2/136)>>> в случае несоответствия норм действующих нормативных правовых актов, регулирующих одни и те же общественные отношения, субъектам правоотношений следует руководствоваться нормой акта, обладающего более высокой юридической силой.

Статьей 10 названного закона определено, что кодексы имеют большую юридическую силу по отношению к другим законам. ГК имеет большую юридическую силу по отношению к другим кодексам и законам, содержащим нормы гражданского права.

Таким образом, Письмо не действует в части, противоречащей ГК, которой предусмотрено, что обязанность по ведению бухгалтерского учета возникает у участника, ведущего общие дела.

Конкретное содержание обязанности ведения бухгалтерского учета простого товарищества Письмом не раскрывается. Должно быть, эта обязанность, кроме соблюдения требования обособленного ведения учета всех операций по совместной деятельности и составления на его основе отдельного баланса, показатели которого не включаются в баланс какого-либо участника, предполагает своевременное оформление и представление бухгалтерской, налоговой и другой документации, содержащей полную и достоверную информацию о финансово-хозяйственной деятельности простого товарищества как самим товарищам, так и налоговым и другим государственным органам, банкам и т.д.

 

Окончание следует. Продолжение статьи будет посвящено рассмотрению бухгалтерских и налоговых аспектов договора простого товарищества.

<<< Главная страница | < Назад

pravo.kulichki.ru ::: pravo.kulichki.com ::: pravo.kulichki.net

2004-2015 Республика Беларусь