по состоянию на 25 января 2005 года

<<< Главная страница | < Назад

 

Новые условия начисления амортизации основных средств

 

Начиная с 1 января 2003 г., все организации республики перешли на новые условия начисления амортизации основных средств, однако считать тему новой амортизационной политики полностью исчерпанной пока рано. Новое Положение о порядке начисления амортизации является основополагающим документом при проведении амортизационной политики, рассчитанным на длительный срок действия. Безусловно, в будущем неизбежны поправки и дополнения к нему, учитывающие практический опыт работы в новых условиях начисления амортизации. Однако основные принципы, изложенные в Положении, останутся неизменными. Предлагаемая вниманию читателей статья представляет собой общий, намеренно упрощенный обзор основных принципов и правил работы в новых условиях начисления амортизации основных средств.

Основу нормативно-правовой базы при переходе на новую амортизационную политику составляют следующие документы:

 

·<<< Положение о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденное постановлением Министерства экономики, Министерства финансов, Министерства статистики и анализа, Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 23.11.2001 № 187/110/96/18 >>> (в редакции постановления тех же ведомств от 24.01.2003 № 33/10/15/1) (НРПА РБ от 27.02.2003, № 8/9178) (далее – Положение);

·<<< Временный республиканский классификатор амортизируемых основных средств и нормативные сроки их службы, утвержденный постановлением Министерства экономики Республики Беларусь от 21.11.2001 № 186 >>> (далее – Временный классификатор);

·<<< Постановление Министерства экономики Республики Беларусь от 10.09.2002 № 208 «О внесении изменений и дополнений во Временный республиканский классификатор основных средств и нормативные сроки их службы» >>> .

 

Следует отметить, что два последних документа вступили в силу с 1 января 2002 г. Положение также вступило в силу с этой даты, однако субъекты хозяйствования могли в 2002 году по своему усмотрению применять для начисления амортизации либо вышеуказанное Положение в предыдущей редакции 2001 года (далее Положение–2001), либо Положение 1993 года. Пункты 61–70 Положения–2001, регламентирующие порядок индексации амортизационных отчислений, а также формирования и использования амортизационного фонда, были обязательны для всех организаций, начиная с 1 января 2002 г. Для того чтобы правильно организовать на предприятии работу по переводу на новые условия начисления амортизации основных средств, необходимо четко представлять цели и задачи, которые определены Положением, а также позитивные отличия новой амортизационной политики от проводимой до 2002 года.

Прежде краеугольным камнем амортизационной политики были жестко определенные государством нормы амортизации, которые, независимо от вида экономической деятельности, применялись всеми предприятиями и организациями в соответствии с Едиными нормами амортизационных отчислений на полное восстановление основных средств народного хозяйства СССР, утвержденными постановлением Совета Министров СССР от 22.10.1990 № 1072 (далее – Единые нормы). Это не позволяло каждому конкретному предприятию учитывать специфику условий эксплуатации основных средств, их техническое состояние, моральное старение, а также финансовое состояние предприятия.

Так, например, согласно Единым нормам станки фрезерные и шлифовальные (шифр 44132) на разных предприятиях с различными условиями эксплуатации и различными видами экономической деятельности, различным финансово-экономическим положением амортизировали по одной и той же годовой норме амортизации – 11,1% от первоначальной (восстановительной) стоимости. Кроме того, существовал всего лишь один способ амортизации такого станка – линейный.

Целью новой амортизационной политики является предоставление предприятию более широких прав и полномочий в вопросах распоряжения своими основными средствами. Ведь только на уровне самой организации могут быть учтены как финансовые возможности, так и особенности технического состояния основных средств. Субъектам хозяйствования впервые предоставляется право самостоятельно определять норму амортизации каждого объекта, исходя из нормативного срока его службы либо срока полезного использования, а также способа начисления амортизации (линейного, нелинейного, производительного).

Особыми полномочиями при установлении сроков амортизации, их пересмотре, выборе способов начисления амортизации, изменении амортизируемой стоимости и т.д. наделяется Комиссия по проведению амортизационной политики, образованная на предприятии (далее – Комиссия). Комиссия назначается приказом руководителя или собственника организации. В ее состав должны входить работники финансово-экономических, бухгалтерских, юридических служб, а также специалисты технических, технологических и инженерных служб.

Как следует из текста Положения, основные средства, находящиеся на балансе коммерческой организации делятся на два типа: используемые и не используемые в предпринимательской деятельности. Поэтому в начале работы в новых условиях начисления амортизации организация разделяет имеющиеся у нее основные средства по этим признакам.

В соответствии с Положением основные средства амортизируют в зависимости от их типа:

 

·не используемые в предпринимательской деятельности – на протяжении нормативного срока службы и только линейным способом;

·используемые в предпринимательской деятельности – на протяжении срока полезного использования и одним из способов (линейным, нелинейным, производительным).

 

Основным принципом новой амортизационной политики в соответствии с Положением является перенесение амортизируемой стоимости объектов основных средств, участвующих в предпринимательской деятельности, на стоимость выпускаемой с их участием продукции (работ, услуг), исходя из выбранного предприятием срока полезного использования (при линейном и нелинейном способах амортизации) либо исходя из ресурса объекта (при производительном способе начисления амортизации).

Выбранным сроком полезного использования определяется норма амортизации – доля (в %) амортизируемой стоимости основных средств. Например, если срок амортизации объекта определен в 20 лет, то годовая линейная норма амортизации составит 5%; если срок амортизации этого же объекта определен в 10 лет, то годовая линейная норма амортизации составит соответственно 10 %:

100% (амортизируемая стоимость) / 20 лет (выбранный срок) = 5% (годовая норма);

100% (амортизируемая стоимость) / 10 лет (выбранный срок) = 10% (годовая норма).

Таким образом, после перехода на новые условия начисления амортизации каждое предприятие может устанавливать по каждому объекту, участвующему в предпринимательской деятельности, свои индивидуальные нормы амортизации.

Нормативные сроки службы определяются по Временному классификатору, а сроки полезного использования – в соответствии с диапазонами сроков, указанных в <<< приложении 2 к Положению.>>>

Нормативные сроки службы по Временному классификатору устанавливаются для всех амортизируемых основных средств – как для используемых, так и для не используемых в предпринимательской деятельности.

Объекты, используемые в предпринимательской деятельности, амортизируют в течение срока полезного использования, который может быть равен или отличаться от нормативного срока службы, что устанавливается Комиссией.

Рассмотрим порядок установления сроков амортизации на примере конкретных объектов основных средств.

 

Пример 1

 

Здание общежития введено в эксплуатацию в декабре 2002 г. и отнесено Комиссией к объектам, не используемым в предпринимательской деятельности. По зданию устанавливается только нормативный срок службы, который в соответствии с Временным классификатором составляет 80 лет (шифр 1016). Так как здание не используется в предпринимательской деятельности, то для него будет использован только линейный способ начисления амортизации. Таким образом, годовая норма амортизации составит:

100% / 80 лет = 1,25%.

 

Пример 2

 

В декабре 2002 г. приобретен персональный компьютер, который будет использоваться в предпринимательской деятельности. Вначале комиссия устанавливает по нему нормативный срок службы по Временному классификатору, который составит 5 лет (шифр 48021). Затем устанавливается срок полезного использования компьютера. В соответствии с Группировкой амортизируемых объектов по диапазонам сроков полезного использования (приложение 2 к Положению) компьютер относится к группе 4 «Вычислительная техника, оргтехника;…» с диапазоном – от 3 до 14 лет. Комиссия, учитывая высокую скорость морального старения вычислительной техники, устанавливает срок полезного использования, равный 4 годам. Способ амортизации выбран линейный. Таким образом, годовая норма амортизации компьютера составит:

100% / 4 года = 25%.

Следует отметить, что комиссия вправе выбрать любой срок полезного использования в пределах диапазона, в том числе и равный нормативному сроку службы. В этом случае годовая норма амортизации составила бы:

100% / 5 лет = 20%.

 

При переводе по состоянию на 01.01.2003 г. на новые условия начисления амортизации основных средств нормативные сроки службы устанавливаются по всем амортизируемым объектам, которые числились на балансе организации на эту дату, а сроки полезного использования – только по объектам, используемым в предпринимательской деятельности.

В последующем, после перехода на новые условия начисления амортизации, нормативный срок службы будет определяться первым балансодержателем при вводе в эксплуатацию основных средств, а срок полезного использования объектов, используемых в предпринимательской деятельности, – при его приобретении каждым балансодержателем.

Наибольший либо наименьший срок полезного использования выбирается организацией по своему усмотрению в зависимости от финансового состояния предприятия: ценовой конкурентоспособности и других особенностей отдельных видов производства (в соответствии с <<< п. 30.1 и 30.2 Положения >>> ). Так, при выборе наибольшего срока полезного использования в пределах диапазона годовая норма амортизации будет наименьшей, а при выборе наименьшего срока – наибольшей.

Например, по машинам, механизмам, оборудованию, относящимся к группе 3 приложения 2 к Положению, диапазон срока полезного использования составляет от 5 до 30 лет. Выбор срока полезного использования в 5 лет означает, что годовая линейная норма амортизации составит 20%, а 30 лет срока полезного использования означает, что норма амортизации объекта составит всего 3,33% в год.

После установления сроков Комиссия определяет способы начисления амортизации. По отношению к объектам, не используемым в предпринимательской деятельности, может применяться только линейный способ начисления амортизации. По отношению к объектам, используемым в предпринимательской деятельности, Комиссия может избрать один из трех способов: линейный, нелинейный, производительный. Нелинейный способ не может быть применен к машинам, оборудованию, транспортным средствам с нормативным сроком службы до 3 лет, легковым автомобилям (кроме эксплуатируемых в качестве служебных и используемых для услуг такси), к уникальной технике и оборудованию, предназначенным для использования только при определенных видах испытаний и производства ограниченного вида конкретной продукции, к предметам интерьера, отдыха, досуга и развлечений и другим, перечисленным в <<< п. 42 Положения >>> .

Линейный способ начисления амортизации представляет собой равномерное (по годам) распределение амортизируемой стоимости в течение нормативного срока службы или срока полезного использования.

Нелинейный способ заключается в неравномерном (по годам) начислении организацией амортизации в течение срока полезного использования.

По каким объектам основных средств целесообразнее всего применять нелинейный метод начисления амортизации указывает <<< п. 41 Положения >>> . Это передаточные устройства, рабочие, силовые машины и механизмы, оборудование (включая оборудование связи, лабораторное и учебное оборудование), вычислительная техника и оргтехника, транспортные средства и другие объекты, которые непосредственно участвуют в процессе производства продукции (работ, услуг), инструмент, рабочий скот, а также объекты лизинга. Однако следует подчеркнуть, что п. 41 Положения не обязывает, а рекомендует применять нелинейный способ начисления амортизации по перечисленным в нем объектам. В конечном итоге предприятие выбирает самостоятельно способы начисления амортизации, в том числе по объектам одного наименования ( <<< п. 37 Положения >>> ). При этом выбор предприятия в пользу нелинейного метода начисления амортизации будет обусловлен необходимостью повысить оборачиваемость основных фондов, учесть их моральный износ, но будет также ограничиваться финансовыми возможностями предприятия. До окончания срока полезного использования способы начисления амортизации организация может пересматривать в начале календарного года с обязательным отражением в учетной политике.

Какие преимущества дает нелинейный способ начисления амортизации? При его использовании наибольшая доля стоимости объекта основных средств распределяется на выпускаемую продукцию в первые годы его эксплуатации. В результате остаточная стоимость объекта во второй половине срока его полезного использования получается гораздо ниже, чем она была бы при линейном способе начисления амортизации. Кроме уже перечисленных выше причин (повышение оборачиваемости фондов, возможности учитывать моральный износ объектов) это позволяет предприятию более рационально распоряжаться имеющимися у него основными средствами. Как известно, при определении цены реализации бывших в эксплуатации основных средств предприятие отталкивается от их остаточной стоимости. Государственные предприятия, в частности, не имеют права реализовать имущество по цене ниже остаточной стоимости, проиндексированной на коэффициент инфляции. В результате у предприятий накапливается определенное количество оборудования, которое они не используют, но и не могут продать, так как остаточная стоимость значительно превышает цену возможной реализации. Нелинейный способ начисления амортизации даст возможность приблизить остаточную стоимость объекта к рыночной. Кроме того, будут снижены негативные последствия применения индексного метода при проведении ежегодных переоценок.

Сравним темпы амортизации одного и того же объекта в течение одного и того же срока полезного использования (предположим, 5 лет), но при разных способах амортизации: линейном и нелинейном. Для наглядности рассмотрим этот пример, исключив возможное проведение ежегодных переоценок основных средств.

Итак, выбранный срок амортизации объекта – 5 лет, амортизируемая стоимость – 100 000 руб. При линейном способе годовая норма амортизации будет величиной постоянной на протяжении всего срока службы и составит 20% от амортизируемой стоимости (100% / 5 лет = 20%). Нелинейный способ начисления амортизации в данном примере рассчитан методом суммы чисел лет, согласно которому в первый год эксплуатации объекта его амортизируемая стоимость уменьшается на 5/15, второй – на 4/15, третий – на 3/15, четвертый – на 2/15, пятый – на 1/15.

Приведенный выше пример показывает, что по одному и тому же объекту применение линейного способа амортизации за первые два года эксплуатации уменьшает амортизируемую стоимость на 40% (20% + 20%), тогда как при нелинейном амортизируемая стоимость уменьшается за те же два года на 60% (33,3% + 26,7%).

В отличие от линейного и нелинейного способов амортизации, при которых амортизируемая стоимость распределяется на срок амортизации, производительный способ начисления амортизации представляет собой распределение амортизируемой стоимости объекта основных средств на его ресурс.

Так, например, для грузового автомобиля грузоподъемностью более 2 тонн полным ресурсом является пробег в 500 тыс.км. Предположим, амортизируемая стоимость автомобиля (в данном примере – первоначальная) составляет 10 млн. руб. Таким образом, амортизация 1 км пробега составит 20 руб.:

 

амортизируемая стоимость/ресурс = 10 000 000 руб. / 500 тыс. км = 20 руб.

 

Ежемесячно для определения суммы амортизации количество километров пробега будет умножается на амортизацию 1 км пробега. Рассмотрим пример расчета суммы амортизационных отчислений в зависимости от пробега автомобиля.

Согласно вышеприведенным данным пробег в январе составил 1 500 км. Сумма амортизации в январе рассчитана следующим образом:

1500 км х 20 руб. = 30 000 руб.

В апреле автомобиль находился в простое. Следовательно, амортизация по нему начислена не будет.

Амортизация 1 км пробега – величина постоянная в течение всего года до проведения следующей переоценки (в случае если в течение года не будут изменены условия функционирования объекта). После проведения переоценки в следующем году будет изменена (увеличена либо уменьшена) амортизируемая стоимость, соответственно будет изменена и эта расчетная величина.

Таким образом, при производительном способе начисления амортизации срок амортизации заранее установить невозможно. Такой объект будет амортизировать до тех пор, пока не будет израсходован полностью его ресурс (в рассматриваемом примере, пока пробег автомобиля не составит 500 тыс. км). В чем состоит преимущество производительного способа начисления  амортизации? Дело в том, что одни и те же объекты основных средств используются на разных предприятиях с разной степенью эффективности: на одном предприятии объект больше простаивает, чем работает, а на другом нагрузка превышает норму. Если для предприятия важно учесть эффективность использования основных средств, то оно может выбрать производительный способ начисления амортизации.

Производительный способ начисления амортизации уже существовал ранее, когда амортизация на отдельные транспортные средства начислялась по норме на 1 тыс. км пробега. Однако как самостоятельный способ он не был указан ранее в нормативных документах по амортизации.

Следует отметить, что при переходе на новые условия начисления амортизации с 1 января 2003 г. организации могли избрать любой способ начисления амортизации по каждому объекту, используемому в предпринимательской деятельности, независимо от того, какой применялся ранее. Так, например, если в организации по отдельным транспортным средствам ранее применялся метод начисления амортизации от пробега, организация может начислять амортизацию по этим объектам с 1 января 2003 г. линейным методом.

Перевод основных средств, числящихся в организации  на 1 января 2003 г., на новые условия начисления амортизации означает распределение их амортизируемой (остаточной на момент перехода) стоимости:

 

·на остаточный срок службы – при линейном и нелинейном способах начисления амортизации;

·на остаточный ресурс – при производительном способе начисления амортизации.

 

Так как остаточная стоимость каждого объекта основных средств на 1 января 2003 г. была определена в результате переоценки, оставалось найти остаточный расчетный срок службы. Комиссии, действующей на предприятии, предстояло выбрать срок полезного использования по каждому объекту, используемому в предпринимательской деятельности, в пределах диапазонов сроков, указанных в приложении 2 к Положению. По объектам, бывшим в эксплуатации в организации на 01.01.2003 г., этот выбор был ограничен сроком фактического использования каждого объекта. В соответствии с <<< п. 88.4 Положения >>> срок полезного использования недоамортизированного по состоянию на 01.01.2003 г. объекта должен был превышать фактический срок его службы не менее чем на 1 год.

Таким образом, выбор срока полезного использования объектов, бывших в эксплуатации на 01.01.2003 г., находится в пределах от фактического срока эксплуатации + 1 год – до верхней границы диапазона срока полезного использования. 

Приведем пример определения расчетного остаточного срока полезного использования объекта при переходе на новые условия начисления амортизации на 01.01.2003 г.

 

Пример 3

 

На предприятии имеется оборудование, фактический срок службы которого составил по состоянию на 01.01.2003 г. 7 лет. Вначале Комиссией был установлен нормативный срок службы оборудования по Временному классификатору. Затем Комиссия должна была установить срок полезного использования в соответствии с приложением 2 к Положению в пределах диапазона от 5 до 30 лет. Минимальный срок полезного использования, который могла выбрать Комиссия в данном случае, составляет 8 лет, так как он ограничивался сроком фактической эксплуатации объекта (7 лет). Однако он мог быть и больше (до 30 лет) по решению комиссии, к примеру, 10 лет.

Расчетный остаточный срок =  Срок полезного использования – Срок фактического использования