по состоянию на 25 января 2005 года

<<< Главная страница | < Назад

 

О вопросах отражения в бухгалтерском учете и налогообложении

операций по продаже и покупке иностранной валюты

 

Вопросам правильности отражения в бухгалтерском учете операций по продаже и покупке иностранной валюты уделяют особое внимание как субъекты хозяйствования, так и контролирующие органы, потому что от этого в значительной степени зависит достоверность финансовых результатов.

Основными нормативными документами, регулирующими порядок отражения в учете операций по продаже и покупке иностранной валюты, являются <<< Декрет Президента Республики Беларусь от 30.06.2000 № 15 "О порядке проведения переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте при изменении Национальным банком курсов иностранных валют и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц" >>> (далее - Декрет № 15) и <<< Положение по бухгалтерскому учету имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте, утвержденное постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 17.07.2000 № 78 >>> (далее - Положение № 78). Несмотря на то что данные законодательные акты действуют уже более 3 лет, у субъектов хозяйствования, осуществляющих операции по покупке и продаже иностранной валюты, возникают вопросы и по сей день.

При отражении операций по покупке и продаже иностранной валюты необходимо использовать первичные банковские документы, журналы-ордера по сч. 51 "Расчетный счет", 52 "Валютный счет", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", 80 "Прибыли и убытки", а также данные по сч. 48 "Реализация прочих активов" (корреспонденция счетов в статье приводится в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению, действовавшими до 1 января 2004 г. Порядок отражения в бухгалтерском учете указанных операций по новому Типовому плану счетов будет опубликован позже. - Прим. ред.).

 

Продажа валюты

 

Реализация иностранной валюты (включая ее обязательную продажу и конверсию) в 2003 году отражалась с использованием сч. 48 "Реализация прочих активов", что предусмотрено Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению. Указанная норма также зафиксирована в <<< п. 3.9 Порядка заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, утвержденного приказом Министерства финансов Республики Беларусь от 20.01.2000 № 23 "О годовой бухгалтерской отчетности юридических лиц" >>> (по состоянию на 24.12.2002).

Кроме того, подробно описаны вопросы, касающиеся правильности отражения в бухгалтерском учете операций по продаже иностранной валюты, в главе 7 Положения № 78.

По кредиту сч. 48 отражалась сумма в денежной единице Республики Беларусь, причитающаяся за проданную иностранную валюту по курсу ее продажи, в корреспонденции с дебетом счетов учета денежных средств или расчетов (51, 76 и др.).

В дебет сч. 48 следовало относить стоимость проданной иностранной валюты, пересчитанной в денежную единицу Республики Беларусь по официальному курсу Национального банка на дату ее продажи, а также расходы, связанные с продажей иностранной валюты, в корреспонденции со счетами учета денежных средств или расчетов.

В случае, когда перечисленная субъектами хозяйствования для продажи валюта не была реализована банком в тот же день, могли возникать курсовые разницы (разница между курсами Национального банка на момент перечисления иностранной валюты с валютного счета и момент ее продажи).

В соответствии с требованиями Декрета № 15 в 2003 году курсовые разницы отражались по кредиту (дебету) сч. 83 "Доходы будущих периодов" субсчет 83-5 "Курсовые разницы" в корреспонденции с дебетом (кредитом) счетов учета денежных средств или расчетов.

Пример 1

Предприятие 02.10.2003 г. продало посредством перечисления со своего валютного счета 1 000 долл. США (курс Национального банка - 2 110 руб. за 1 долл. США). Доллары были проданы 06.10.2003 г. по договорному курсу 2 140 руб. за 1 долл. США (курс Национального банка на эту дату составил 2 112 руб. за 1 долл. США). В бухгалтерском учете следовало произвести следующие записи:

02.10.2003 г.

ДЕБЕТ 57 (76)                                    КРЕДИТ 55 (52)

- 2 110 000 руб. (1000 х 2 110) - продана иностранная валюта;

06.10.2003 г.

ДЕБЕТ 57 (76)                                    КРЕДИТ 83-5 "Курсовые разницы"

- 2 000 руб. - дооценена валюта на дату продажи (зачислены рубли на расчетный счет предприятия) (1 000 х (2 112 - 2 110));

ДЕБЕТ 51                                           КРЕДИТ 48

- 2 140 000 руб. - получена выручка от продажи валюты;

ДЕБЕТ 48                                           КРЕДИТ 57 (76)

- 2 112 000 руб. - отражена стоимость проданной валюты по официальному курсу на дату продажи;

ДЕБЕТ 48                                           КРЕДИТ 51

- 1 800 руб. - уплачена комиссия банку;

ДЕБЕТ 48                                           КРЕДИТ 80

- 26 200 руб. - отражен финансовый результат от продажи иностранной валюты.

Прибыль (убыток), полученная от продажи (в том числе обязательной) иностранной валюты, участвует в определении финансового результата в целом по юридическому лицу и облагается налогом на прибыль и местными платежами, исчисляемыми из прибыли, остающейся в его распоряжении, в общеустановленном порядке.

 

Покупка валюты

 

Порядок отнесения расходов, связанных с покупкой иностранной валюты, также определен Декретом № 15. В соответствии с <<< п. 1.4 Декрета № 15 >>> расходы, связанные с покупкой иностранной валюты, в сумме разницы между курсом покупки и курсом Национального банка на момент покупки списываются коммерческими организациями на расходы будущих периодов.

В главе 4 Положения № 78 уточнен порядок покупки иностранной валюты, т.е. расходы, связанные с покупкой иностранной валюты, в сумме разницы между курсом покупки и официальным курсом Национального банка на момент покупки, относятся в дебет сч. 31 "Расходы будущих периодов", субсчет 31-2 "Расходы, связанные с покупкой иностранной валюты. Субсчета подразделяются в зависимости от того, на какие цели приобретается валюта (31-21 "По сырью, материалам, товарам, работам, услугам", 31-22 "По капитальным вложениям", 31-23 "По основным средствам", 31-24 "По нематериальным активам", 31-25 "Прочие").

В случае приобретения иностранной валюты для расчетов за сырье, материалы, товары, работы, услуги, расходы будущих периодов в пределах суммы, относящейся к сумме, эквивалентной произведенной обязательной продаже иностранной валюты в отчетном году, относятся на себестоимость продукции (работ, услуг), а оставшаяся сумма подлежит ежемесячному списанию за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации. Это следует понимать так: если расходы, которые приходятся на купленную валюту в отчетном месяце, больше суммы расходов, приходящихся на сумму обязательной продажи, то общая сумма расходов по покупке иностранной валюты, отраженная на сч. 31, подлежит списанию на себестоимость только в пределах суммы, приходящейся на обязательную продажу, а оставшуюся часть следует относить за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия.

Необходимо иметь в виду, что обязательную продажу для вышеуказанного сравнения следует учитывать нарастающим итогом.

Пример 2

Предприятие купило в сентябре 2003 г. 25 000 долл. США (ранее в текущем году валюта не приобреталась), расходы между курсом покупки и официальным курсом составили 3 000 000 руб. Обязательная продажа с января по сентябрь составила 10 000 долл. США.

Сумма расходов, приходящаяся на 1 долл. США, составила 120 руб. (3 000 000 / 25 000).

Сумма расходов, приходящаяся на общую сумму обязательной продажи, равна 1 200 000 руб. (120 х 10 000).

В связи с тем что сумма расходов, приходящаяся на общую сумму обязательной продажи, меньше, чем сумма расходов, приходящаяся на сумму приобретенной валюты, на себестоимость продукции со сч. 31-21 следует списать только 1 200 000 руб., а остаток в размере 18 000 00 руб. подлежит отнесению за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия.

Поскольку отнесение расходов на себестоимость продукции (работ, услуг) производится в сумме, эквивалентной обязательной продаже за отчетный год (нарастающим итогом), в 2003 году предприятие имело право сделать корректировку сч. 81 "Использование прибыли" с отнесением расходов по покупке валюты на себестоимость в случае если в следующих отчетных периодах текущего года сумма обязательной продажи превысила сумму приобретенной валюты.

Если у предприятия не было валютной выручки, и оно не производило обязательную продажу, то образовавшуюся разницу между курсом покупки иностранной валюты и курсом Национального банка на момент покупки следовало относить за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, в полном размере.

Встречаются ситуации, когда расходы, связанные с покупкой иностранной валюты, возникают у предприятий при приобретении различных иностранных валют (доллары США, российские рубли, евро и др.). Одновременно на счет предприятия может поступать валютная выручка в различных иностранных валютах. В этом случае для определения суммы расходов, которую следует отнести на себестоимость продукции (работ, услуг), предприятие самостоятельно выбирает валюту, в которую для сопоставимости будут пересчитываться и сумма купленной иностранной валюты, и сумма обязательной продажи. В качестве такой валюты-эквивалента чаще всего используется наиболее стабильная валюта, например доллар США.

При определении суммы обязательной продажи в валюте-эквиваленте можно использовать кросс-курсы Национального банка на дату поступления иностранной валюты на счет предприятия. Для пересчета суммы купленной за отчетный период валюты в валюту-эквивалент необходимо использовать кросс-курсы, рассчитанные на основе курсов Национального банка на дату поступления иностранной валюты на счет предприятия либо на дату ее покупки (в зависимости от условий договора на покупку иностранной валюты).

Расходы по покупке иностранной валюты для расчетов при осуществлении капитальных вложений в основные средства или нематериальные активы в 2003 году подлежали списанию в следующем порядке:

- до ввода (передачи) объектов основных средств или нематериальных активов в эксплуатацию - на стоимость капитальных вложений с отражением по дебету сч. 08 "Капитальные вложения" в корреспонденции с кредитом сч. 31-22 "По капитальным вложениям";

- после ввода (передачи) объектов основных средств или нематериальных активов в эксплуатацию - по решению организации в конце отчетного квартала и (или) года на стоимость объектов основных средств или нематериальных активов с отражением по дебету сч. 01 "Основные средства", 04 "Нематериальные активы" в корреспонденции с кредитом сч. 31-23 "По основным средствам", 31-24 "По нематериальным активам" соответственно.

При приобретении иностранной валюты во всех остальных случаях учтенная сумма расходов ежемесячно должна была списываться за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятий и организаций, с отражением по дебету сч. 81 "Использование прибыли", 87 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в корреспонденции с кредитом сч. 31-25 "Прочие".

Зачастую многие субъекты хозяйствования в нарушение <<< п. 1.4.2 Декрета № 15 >>>необоснованно включают в состав внереализационных результатов расходы, связанные с покупкой иностранной валюты для погашения кредитов банка, выданных на приобретение основных средств, что приводит к занижению налога на прибыль. В соответствии с Декретом № 15 указанные расходы следует относить на увеличение стоимости основных средств в конце отчетного квартала или года.

Кроме того, встречаются случаи, когда курсовые разницы, образовавшиеся по задолженности по кредитам в иностранной валюте, полученным на приобретение основных средств, в нарушение <<< п. 1.3.2 Декрета № 15 >>> списываются ежемесячно на увеличение стоимости основных фондов, что приводит к завышению себестоимости реализованной продукции на размер излишне начисленного износа. В соответствии с Декретом № 15 данные курсовые разницы также следует относить на увеличение стоимости основных средств в конце отчетного квартала или года.

При покупке иностранной валюты следует обращать внимание на то, что в зависимости от назначения купленной иностранной валюты расходы по уплате комиссионного вознаграждения банку следует отражать по дебету счетов учета товарно-материальных ценностей, издержек производства (обращения), капитальных вложений, источников собственных средств и других источников. В то же время следует иметь в виду, что указанные расходы относятся на соответствующие источники независимо от того, была ли произведена обязательная продажа либо нет.

Торговые предприятия при приобретении иностранной валюты для расчетов за приобретаемые товары при отражении комиссионного вознаграждения имеют право сделать выбор из двух вариантов (что должно быть установлено в учетной политике или приказом руководителя) и отразить произведенные расходы по дебету учета товарно-материальных ценностей либо по дебету учета издержек производства (обращения).

В том случае, когда организация приобретала иностранную валюту для расчетов за уже использованные на производство материалы или реализованный товар, комиссионное вознаграждение банку за покупку иностранной валюты следует отражать по дебету счетов учета издержек производства (обращения).

Таким образом, в случае возникновения в результате проведения операций по покупке-продаже иностранной валюты курсовых разниц следует иметь в виду, что в 2003 году порядок их отражения и списания был определен Положением № 78, которым и следовало руководствоваться.

 

Галина РОМАНОВА, экономист

 

<<< Главная страница | < Назад

pravo.kulichki.ru ::: pravo.kulichki.com ::: pravo.kulichki.net

2004-2015 Республика Беларусь