по состоянию на 25 января 2005 года

<<< Главная страница | < Назад

 

Об образовании белорусскими строительными организациями постоянных представительств в России

 

Многие белорусские строительные организации имеют интерес к заключению договоров с российскими заказчиками, причем рассматривают возможность выполнения в России и краткосрочных строительно-монтажных работ (в течение 1–2 недель). При рассмотрении последней возможности белорусским строителям важно знать, надо ли им регистрировать на территории Российской Федерации свое постоянное представительство или нет, так как это требует дополнительных усилий и расходов, не оправдываемых при эпизодическом выполнении краткосрочных работ.

Нередко можно услышать суждения, что любая стройплощадка в России сразу же засчитывается как деятельность через постоянное представительство и потому однозначно требует официальной регистрации в налоговых органах на основании положений ст. 5 Соглашения между Правительством Республики Беларусь и Правительством Российской Федерации об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество, подписанного в Москве 21 апреля 1995 г. (далее – Соглашение). Однако c таким суждением нельзя согласиться. Определенный в названной статье для целей Соглашения термин «постоянное представительство» означает постоянное место деятельности, через которое предприятие одного государства полностью или частично осуществляет предпринимательскую деятельность в другом государстве. Термин «постоянное представительство», в частности, включает строительный или монтажный объект. Мы не случайно выделили словосочетание «постоянное место деятельности», так как ввиду отсутствия определения этого термина в ст. 5 должны применяться указания п. 2 ст. 3 Соглашения. В нем говорится, что при применении Соглашения в Беларуси или в России любой не определенный в нем термин (если из контекста не вытекает иное) будет иметь то значение, которое он имеет по законодательству в соответствующем государстве. В связи с этим давайте посмотрим, как российское налоговое законодательство определяет понятие «постоянное место деятельности».

Обратимся вначале к нормам Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК). В п. 1 ст. 306 НК указано, что исчисление налога на прибыль иностранными организациями, осуществляющими предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации, производится в случае, если такая деятельность создает постоянное представительство. Пунктом 2 этой же статьи определено, что под постоянным представительством иностранной организации в Российской Федерации понимается в том числе и любое обособленное место деятельности этой организации, через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации, связанную, в частности, с проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования. Иначе говоря, сама по себе предпринимательская деятельность на некой стройплощадке еще не образует состава постоянного представительства, если на этой стройплощадке такая деятельность осуществляется нерегулярно. К сожалению, понятие «регулярность» в ст. 306 НК не расшифровано.

В ст. 308 НК приводится определение строительной площадки иностранной организации на территории России, под которой (стройплощадкой) понимается:

 

·место строительства новых, а также реконструкции, расширения, технического перевооружения и (или) ремонта существующих объектов недвижимого имущества (за исключением воздушных и морских судов, судов внутреннего плавания и космических объектов);

·место строительства и (или) монтажа, ремонта, реконструкции, расширения и (или) технического перевооружения сооружений, в том числе плавучих и буровых установок, а также машин и оборудования, нормальное функционирование которых требует жесткого крепления на фундаменте или к конструктивным элементам зданий, сооружений или плавучих сооружений.

 

Далее в ст. 308 НК конкретизируются сроки начала и окончания работ, уточняются случаи, когда работы на стройплощадке временно приостанавливаются или она консервируется на срок более 90 дней и т.д. Кроме того, здесь можно почерпнуть некоторую полезную информацию в отношении неопределенного в ст. 306 НК понятия «регулярность». Так, в п. 2 ст. 308 НК упоминается о том, что в целях постановки на учет иностранной организации в налоговых органах следует правильно определить срок существования строительной площадки. Значит, особенности постановки на налоговый учет зависят от срока существования стройплощадки. Короче говоря, этот срок является своеобразным индикатором и определяет: становится или нет такая стройплощадка местом регулярной предпринимательской деятельности («постоянным местом деятельности» в понимании Соглашения)?

Условно назовем неизвестный пока предельный срок существования строительной площадки, когда иностранной строительной организации постановка на налоговый учет с присвоением ИНН еще не требуется, «сроком икс». Данный срок согласно ст. 308 НК исчисляется с момента начала осуществления на стройплощадке всех видов подготовительных, строительных и (или) монтажных работ, в том числе работ по созданию подъездных путей, коммуникаций, электрических кабелей, дренажа и других объектов инфраструктуры, кроме объектов инфраструктуры, изначально создаваемых для иных целей, не связанных с данной строительной площадкой.

В срок существования стройплощадки засчитываются и периоды работы на ней субподрядчиков (т.е. период времени, затраченный каждым из субподрядчиков на выполнение работ, считается временем, затраченным самим генеральным подрядчиком и «приплюсовывается» к длительности работ последнего, пусть даже субподрядчики и работают с ним одновременно). Исключение составляют случаи, когда субподрядчиками по прямым договорам с заказчиком (застройщиком) выполняются работы, не входящие в объем работ, порученных генеральному подрядчику. При этом генподрядчик и субподрядчик не должны быть взаимозависимыми лицами, иначе исключение не действует.

В свою очередь, заметим, что стройплощадка становится постоянным представительством иностранной организации лишь при проведении на ней предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования (п. 2 ст. 306 НК). Следовательно, если иностранная организация лишь организует в качестве генподрядчика работу субподрядчиков любого резидентства, не работая при этом на стройплощадке сама, то срок работы субподрядчиков «приплюсовывать» просто не к чему. Но в силу указаний абзаца 5 п. 2 ст. 306 НК такая иная (чисто «генподрядная») деятельность данной иностранной организации будет образовывать ее «посредническое» постоянное представительство, если названная деятельность является предпринимательской (т.е. направлена на систематическое получение прибыли за счет разницы в суммах, полученных от заказчика и уплаченных субподрядчику) и осуществляется регулярно.

Как указано в ст. 308 НК, если субподрядчик является иностранной организацией и работает на стройплощадке 30 и более дней, то эта стройплощадка может засчитаться и как его собственное постоянное представительство, но только при условии, что его генподрядчик имеет постоянное представительство. Понятно, что постоянное представительство генподрядчика может быть как «строительным» (если он сам работает на стройплощадке вместе с субподрядчиками сверх «срока икс»), так и постоянным представительством любого иного характера, в частности вышеупомянутого «посреднического».

Теперь осталось лишь установить, чему равен «срок икс»». Для этого обратимся к приказу Министерства по налогам и сборам Российской Федерации от 07.04.2000 № АП-3-06/124 «Об утверждении Положения об особенностях учета в налоговых органах иностранных организаций» (далее – Положение). Как указано в п. 2.1.1 Положения, в случае если иностранная организация осуществляет или намеревается осуществлять деятельность в Российской Федерации через отделение*  в течение периода, превышающего 30 календарных дней в году (непрерывно или в совокупности), то она обязана встать на учет в налоговом органе по месту осуществления деятельности не позднее 30 дней с даты ее начала. Таким образом, «срок икс»» составляет 30 календарных дней в году, и в последний день этого срока иностранная организация должна сделать выбор – либо прекратить со следующего дня свою деятельность в России в текущем году, либо встать в этот день на налоговый учет для продолжения своей деятельности уже через постоянное представительство (но срок существования этого постоянного представительства будет отсчитываться не с 31-го, а самого первого дня деятельности). Конечно, иностранная организация может встать на такой учет и раньше, если сразу предвидит, что ее деятельность будет долгосрочной.

Возвращаясь в свете сказанного к положениям ст. 308 НК, можно сделать два любопытных вывода. Первый состоит в том, что белорусский субподрядчик может годами работать в России на стройплощадке российского генподрядчика, не образуя при этом своего собственного постоянного представительства, пусть даже белорус и выполняет все строительные работы полностью (ведь для генподрядчика-россиянина постоянное представительство возникнуть вообще не может). На первый взгляд это противоречит общим принципам образования постоянного представительства, изложенным в ст. 306 НК. Но не следует при этом забывать и ст. 308 НК, которая как раз и вводит необходимые исключения для строительных работ.

Второй же вывод состоит в том, что если иностранный генподрядчик «взвалит» все строительные работы на белоруса, то 30-й день работы белорусу придется начать с постановки на налоговый учет в качестве постоянного представительства, если иностранная организация в этот день уже имела де-юре постоянное представительство (напомним, что вовсе не обязательно в виде стройплощадки или в форме, связанной с нею) или «строительное» постоянное представительство генподрядчика образуется в этот день де-факто (например, если иностранный генподрядчик проработал на стройплощадке наряду с субподрядчиком хотя бы один день). Если этого не было, то белорусу можно встать на налоговый учет на 31-й день его работы, ибо до конца 30-го дня иностранный генподрядчик должен оформить свое «посредническое» постоянное представительство.

Кроме того, в Положении указано, что если период любой деятельности иностранной организации в России не превышает 30 календарных дней в году, то учет такой организации осуществляется в соответствии с разделом 4 Положения. При этом, как указано в п. 1.3 Положения, иностранные организации «учитываются налоговым органом без присвоения ИНН», т.е. здесь также можно говорить о своеобразности их «постановки» на налоговый учет.

Пунктом 4.1.1 Положения уточнено, что учет подобных иностранных организаций производится путем направления ими уведомления по форме 2503И. Оно направляется в налоговый орган, осуществляющий учет иностранных организаций по месту осуществления ими деятельности, и в Министерство по налогам и сборам Российской Федерации. Важно отметить, что уведомление должно быть направлено до начала осуществления деятельности в Российской Федерации.

Кроме того, учет иностранных организаций, извлекающих доходы от источников в России, не относящиеся (речь идет о доходах) к их «отделениям» в Российской Федерации, требует направления иностранными организациями уведомлений по форме 2504И. Эти уведомления направляются в налоговый орган по местонахождению источника выплаты дохода и в Министерство по налогам и сборам Российской Федерации в месячный срок с момента возникновения права на получение доходов отдельно по каждому источнику выплаты с указанием каждого вида дохода.

И в заключение хотелось бы отметить следующее. Независимо от того, образует или нет деятельность иностранной строительной (а равно любой другой) организации постоянное представительство в России, российский налог на добавленную стоимость этой организации придется уплачивать (предварительно предъявляя его заказчику работ) всегда. Другое дело, что постоянное представительство иностранной организации этот налог будет уплачивать самостоятельно (получив ИНН, оно обретает право встать в России на отдельный налоговый учет в качестве плательщика НДС), а причитающийся с иных иностранных организаций налог будет удерживаться и уплачиваться в российский бюджет налоговыми агентами – заказчиками строительных (и любых других) работ или услуг.

Александр Кумейша , экономист.

<<< Главная страница | < Назад

pravo.kulichki.ru ::: pravo.kulichki.com ::: pravo.kulichki.net

2004-2015 Республика Беларусь