по состоянию на 25 января 2005 года

<<< Главная страница | < Назад

Основные принципы создания аптек и построения в них бухгалтерского учета

Денис Свирко

 

Аптеки есть в каждом районе города, и для того, чтобы зайти в одну из них, вовсе не обязательно болеть. Сегодня там продаются не только лекарственные средства, но и витамины, детское питание, пищевые добавки и даже косметика. Такое разнообразие, несомненно, радует глаз покупателя, однако бухгалтерам аптек приходится нелегко, ведь налогообложение и учет таких товаров различны. Между тем, законодательство предъявляет к этим предприятиям повышенные требования, и поэтому, чтобы хоть как-то помочь работникам аптек, в данной статье будут рассмотрены наиболее актуальные вопросы, связанны с их деятельностью.

 

Лицензирование аптек

Деятельность аптек – это не что иное, как фармацевтическая деятельность. В соответствии с действующим законодательством, фармацевтическая деятельность – это область научно-практического здравоохранения, охватывающая работы по созданию лекарственных средств, их анализу, стандартизации, регистрации, промышленному производству, аптечному изготовлению, контролю качества, хранению, информации, поставке и реализации населению и лечебно-профилактическим учреждениям. <<<Перечень видов фармацевтической деятельности, подлежащих лицензированию в Беларуси, отражен в приказе Министерства здравоохранения Республики Беларусь от 13.09.1999 №283 «О видах фармацевтической деятельности, подлежащих лицензированию в Республике Беларусь» (НРПА РБ от 27.09.1999, №8/1015, «Рэспублiка» от 24.11.1999, №289-290)>>> (далее – Перечень). Данный Перечень обязателен для всех субъектов хозяйствования, занимающихся фармацевтической деятельностью, вне зависимости от формы собственности и ведомственной подчиненности, а также для физических лиц, планирующих заниматься фармацевтической деятельностью. Согласно ему, лицензированию подлежит:

– промышленное производство лекарственных средств и оптовая реализация (продажа) лекарственных средств собственного производства;

– аптечное изготовление лекарственных средств (индивидуальное и мелкосерийное) и реализация (продажа) и (или) отпуск или распределение лекарственных средств собственного изготовления;

– выращивание лекарственных растений и оптовая реализация (продажа) собственного лекарственного растительного сырья;

– оптовую реализацию (продажу) лекарственных средств;

– розничную реализацию (продажу) лекарственных средств.

Собственник аптеки должен четко определить, каким из видов деятельности будет заниматься его предприятие, так как в противном случае вполне возможно, что процедуру лицензирования потребуется пройти еще раз.

Требования, предъявляемые к аптекам

Основные требования, предъявляемые к аптекам, отражены в <<<Порядке открытия аптек, аптечных пунктов, аптечных киосков и аптечных складов независимо от форм собственности на территории Республики Беларусь, утвержденном приказом Министерства здравоохранения Республики Беларусь от 21.12.1998 №366 (БНПИ, 1999, №3)>>> (далее – приказ №366), а также <<<Правилах работы аптечных учреждений и предприятий, независимо от форм собственности, (за исключением аптечных складов) и розничной реализации лекарственных средств и изделий медицинского назначения на территории Республики Беларусь, утвержденных приказом Министерства здравоохранения Республики Беларусь от 25.05.1998 №152 (БНПИ, 1998, №13)>>> (далее – Правила).

В соответствии с данными документами, аптеки можно разделить на:

– аптека производственная или готовых лекарственных форм;

– аптека производственная и готовых лекарственных форм;

– аптека лечебно-профилактического учреждения;

– аптечный пункт I категории;

– аптечный пункт II категории;

– аптечный киоск.

В зависимости от выбранного типа аптеки, различаются и требования, предъявляемые к ее размещению и оформлению. Наиболее общими из них являются:

– наличие вывески с указанием на белорусском или русском языке его названия, принадлежности (собственника), режима работы;

– наличие набора помещений, соответствующих требованиям действующих нормативных документов, предъявляемым к аптечным учреждениям и предприятиям и обеспечивающим сохранность товарно-материальных ценностей и денежных средств;

– наличие необходимого оборудования и инвентаря по действующим нормам технического и хозяйственного оснащения, позволяющим обеспечить соблюдение действующих требований по охране труда, технике безопасности и защите окружающей среды, противопожарную безопасность, а также нормативными документами, регламентирующими его деятельность, и справочно-информационной литературой;

– наличие вывешенной на видном месте в торговом зале информации о правилах, регулирующих порядок розничной реализации лекарственных средств и изделий медицинского назначения (извлечение из правил).

Помимо требований, на деятельность аптек налагается ряд запретов. А именно, им запрещается:

– открытие аптек, аптечных пунктов, аптечных киосков и аптечных складов в помещениях не капитальных зданий;

– хранение и отпуск лекарственных средств и изделий медицинского назначения из непроизводственных (подсобных и служебных) помещений;

– хранение товаров, не принадлежащих данному аптечному учреждению (предприятию), за исключением хранения указанных товаров на основе заключенного договора в специально выделенных помещениях;

– производить при реализации замену одних лекарственных средств другими, близкими по фармакологическому действию, за исключением их синонимов (торговых названий);

– реализация лекарственных средств, не разрешенных к применению в медицинской практике Министерством здравоохранения Беларуси, не зарегистрированных в Республике Беларусь и не соответствующих по качеству требованиям нормативной документации, действующей в Республике Беларусь; без документов, подтверждающих их качество (сертификат качества, удостоверение гигиенической регистрации и др.);

– реализация лекарственных средств на рынках, по объявлениям в печати или частным объявлениям, а также развозная и разносная торговля (с лотков);

– принимать аптечным учреждениям (предприятиям) от частных лиц и учреждений лекарственные средства, приобретенные ими у них ранее;

– реализация лекарственных средств, не имеющих листка-вкладыша (инструкции по применению) и информации на упаковке на русском (белорусском) языке, а также маркировки цены, проставленной аптечным учреждением (предприятием), с истекшим сроком годности, а предметов медицинского назначения – некомплектных, без инструкций по эксплуатации, паспортов или гарантийных талонов;

– отпуск лекарственных средств и медицинских шприцев детям и подросткам до 15 лет.

Более подробную информацию для каждого из типов аптек можно посмотреть, как уже упоминалось выше, в Правилах и приказе №366.

Реализация товаров через аптеки

В отношении товаров, разрешенных к розничной реализации через аптеки, можно сказать следующее.

Во-первых, данными товарами могут являться:

– лекарственные средства (ассортимент реализуемых лекарственных средств должен включать в первую очередь лекарственные средства, включенные в республиканский перечень основных лекарственных средств и изделий медицинского назначения, утвержденный приказом Министерства здравоохранения Республики Беларусь);

– изделия медицинского назначения и медицинской техники;

– товары аптечного ассортимента и парфюмерно-косметические средства, разрешенные к реализации через аптечные учреждения, согласно перечню, утверждаемому Министерством здравоохранения Республики Беларусь.

Во вторых, согласно <<<п.2 постановления Совета Министров Республики Беларусь от 07.12.1998 №1870 «О некоторых вопросах обращения на территории Республики Беларусь лекарственных средств, изделий медицинского назначения и медицинской техники»>>>, все лекарственные средства, изделия медицинского назначения и медицинской техники, применяемые в республике, подлежат регистрации Министерством здравоохранения Республики Беларусь. Не требуют регистрации лекарственные средства, изготовленные в аптечных учреждениях и на предприятиях из зарегистрированных веществ по индивидуальным назначениям (рецептам) врача или требованиям (заявкам) медицинских учреждений.

В-третьих, реализация лекарственных средств осуществляется только лицами, имеющими фармацевтическое образование, за исключением аптечных пунктов II категории.

Следует также помнить, что при установлении цены на товары необходимо руководствоваться <<<постановлением Кабинета Министров Республики Беларусь от 27.02.1996 №148 «О государственном регулировании цен на лекарственные средства, изделия медицинского назначения и медицинскую технику» (СУПиПКМ РБ, 1996, №7)>>> (далее – постановление №148). В соответствии с этим документом, розничные цены на лекарственные средства, изделия медицинского назначения и медицинскую технику, запасные части и расходные материалы к ней, производимые в республике и реализуемые населению, учреждениям и организациям здравоохранения независимо от ведомственной подчиненности, учреждениям и организациям Министерства социальной защиты, Министерства образования и науки, формируются субъектами хозяйствования независимо от форм собственности исходя из отпускных цен предприятий-изготовителей, согласованных с покупателем, с добавлением торговой надбавки до 40%, включая надбавку оптового звена в следующих размерах:

– при реализации лекарственных средств и изделий медицинского назначения – до 10% независимо от количества посредников;

– при реализации медицинской техники, запасных частей и расходных материалов к ней – до 20% независимо от количества посредников.

Аптеки, помимо товаров отечественного производства, реализуют также и импортную продукцию, которая приобретается как за счет собственных валютных средств, так и в счет кредитов, полученных под гарантию Правительства Республики Беларусь.

При продаже импортных товаров, закупаемых по первому варианту, розничная цена формируются исходя из расчетной отпускной цены с добавлением дифференцированной торговой надбавки в зависимости от расчетной отпускной цены, включая дифференцированную надбавку оптового звена, независимо от количества посредников, в размерах согласно приложениям 1 и 2 постановления №148. Размер торговой надбавки устанавливается на дату формирования цены и не подлежит пересмотру в сторону увеличения в связи с изменением курса доллара. Расчетная отпускная цена определяется субъектами хозяйствования, осуществившими ввоз товара на территорию республики, исходя из контрактной цены (пересчитанной в рубли по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь с учетом допускаемых Национальным банком отклонений или по курсу приобретения валюты на дополнительной торговой сессии открытого акционерного общества «Белорусская валютно-фондовая биржа», или на внебиржевом валютном рынке), таможенной пошлины, других таможенных платежей. Расчетная отпускная цена может меняться в связи с изменением курса валют. При этом импортные товары, по которым числится кредиторская задолженность по обязательствам перед поставщиками, банками и другими кредиторами, дооцениваются на разницу в курсе валют с отнесением ее на увеличение или уменьшение задолженности. При предварительной оплате импортных товаров дооценка дебиторской задолженности в иностранной валюте относится на увеличение или уменьшение источников собственных средств предприятия. Условный пересчет расчетной отпускной цены в долларовом эквиваленте производится по курсу Национального банка Республики Беларусь на дату формирования цены.

При продаже импортных товаров по второму варианту, розничная цена определяется так же как по первому, за исключением того, что контрактная цена пересчитывается в рубли в порядке, обеспечивающем возврат в бюджет рублевого эквивалента, на условиях, определенных Министерством финансов.

Рассмотрим приведенную выше информацию на примере.

 

Пример 1.

Аптека приобрела товаров на общую сумму 1 000 000 руб. Из них лекарственных средств – на 820 000 руб., косметики – на 180 000 руб. (в том числе НДС – 30 000 руб.). Торговая надбавка составляет 30%, налог на продажу – 4%.В том же отчетном периоде аптекой было продано в розницу лекарств на сумму – 850 000 руб., косметики – 220 000 руб.

В бухгалтерском учете эти операции будут отражены следующим образом.

Дебет 41/1 «Лекарства»Кредит 60

– 820 000 руб. – оприходованы лекарства;

Дебет 41/2 «Косметика»Кредит 60

– 150 000 руб. – оприходована косметика;

Дебет 18/1Кредит 60

– 30 000 руб. – учтен НДС по оприходованной косметике;

Дебет 41/1 «Лекарства»Кредит 42/11 «Торговая надбавка на лекарства»

– 246 000 руб. (820 000 х 30%) – начислена торговая надбавка на лекарства;

Дебет 41/2 «Косметика»Кредит 42/1 «Торговая надбавка на косметику»

– 45 000 руб. (150 000 х 30%) – начислена торговая надбавка на косметику;

Дебет 41/2 «Косметика»Кредит 42/2 субсчет «НДС»

– 39 000 руб. ((150 000 + 45 000) х 20%) – начислен НДС на косметику;

Дебет 41/2 «Косметика»Кредит 42/3 «Налог на продажу»

– 9 360 руб. ((150 000 + 45 000 + 39 000) х 4%) – начислен налог на продажу на стоимость косметики.

Торговая наценка на оприходованные лекарства равна 246 000 руб., следовательно, их продажная стоимость составит 1 066 000 руб.(820 000+246 000). Продажная стоимость косметики будет равна 243 360 руб. (150 000+45 000+39 000+9 360).

Сальдо на начало месяца по кредиту сч. 42/1 «Торговая надбавка на косметику» равно 30 000 руб., а по сч.42/11 «Торговая надбавка на лекарства» – 170 000 руб. Остаток на конец месяца по дебету сч.41/1 «Лекарства» – 216 000 руб. (1 066 000-850 000), по дебету сч. 41/2 «Косметика» – 23 360 руб. (243 360-220 000).

Средний процент торговой надбавки по лекарствам составит:

170 000 + 246 000 / 1 066 000 х 100%=39, 024%.

Сумма реализованной торговой надбавки по лекарствам равна:

216 000 х 39, 024%=84 292 руб. – торговая надбавка, приходящаяся на остаток лекарств на конец месяца;

(170 000 + 246 000) – 84 292=331 708 руб. – сумма реализованной торговой надбавки.

Средний процент торговой надбавки по косметике составит:

30 000+45 000 / 243 360 х 100%=30, 82%.

Сумма реализованной торговой надбавки по косметике равна:

23 360 х 30, 82%=7 200 руб. – торговая надбавка, приходящаяся на остаток косметики на конец месяца;

(30 000 + 45 000) – 7 200=67 800 руб. – сумма реализованной торговой надбавки.

Дебет 50Кредит 46/1 «Реализация лекарств»

– 850 000 руб. – поступила в кассу выручка от реализации лекарств;

Дебет 50Кредит 46/2 «Реализация косметики»

– 220 000 руб. – поступила в кассу выручка от реализации косметики;

Дебет 46/1 «Реализация лекарств»Кредит 42/11 «Торговая надбавка на лекарства»

– 331 708 руб. – сторнирована торговая надбавка на реализованные лекарства;

Дебет 46/2 «Реализация косметики»Кредит 42/1 «Торговая наценка на косметику»

– 67 800 руб. – сторнирована торговая надбавка на реализованную косметику;

Дебет 46/2 «Реализация косметики»Кредит 68

– 8 462 руб. (220 000 / 104% х 4%) – начислен налог на продажу по проданной косметике;

Дебет 46/2 «Реализация косметики»Кредит 68

– 35 256 руб. ((220 000 – 8 462) / 120% х 20%) – начислен НДС, подлежащий уплате в бюджет;

Дебет 46/1 «Реализация лекарств»Кредит 80

– 331 708 руб. – отражена прибыль, полученная от реализации лекарств;

Дебет 46/2 «Реализация косметики»Кредит 80

– 67 800 руб. – отражена прибыль, полученная от реализации косметики.

 

Аптеки имеют множество налоговых льгот, однако чтобы правильно применять их, необходимо четко знать, на какие товары они распространяются, а на какие – нет. Приведем перечень основных из их:

– согласно <<<п.2 ст.23 Закона Республики Беларусь от 11.11.2000 №448-3 «О бюджете Республики Беларусь на 2001 год» (НРПА РБ от13.11.2000, №2/223, «Звязда» от 16.11.2000, №227)>>>, от отчислений в республиканский фонд поддержки производителей сельскохозяйственной продукции, продовольствия и аграрной науки, а также от отчислений средств пользователями автомобильных дорог в дорожные фонды освобождены только такие виды деятельности, как производство лекарственных средств и их реализация в оптовой и розничной сети. Кроме того, они освобождены также от уплаты единым платежом целевых сборов на формирование местных целевых бюджетных фондов стабилизации экономики производителей сельскохозяйственной продукции и продовольствия, жилищно-инвестиционных фондов и целевого сора на финансирование расходов, связанных с содержанием и ремонтом жилого фонда. Данная норма регулируется <<<п.4.9 гл.3 соответствующей Инструкции, утвержденной постановлением Государственного налогового комитета Республики Беларусь от 21.02.2001 №15, Министерства финансов Республики Беларусь от 21.02.2001 №17 (НРПА РБ от 03.04.2001, №8/5472, «Рэспублiка» от 12.04.2001, №81)>>>;

– в соответствии с <<< п.18.1 Инструкции «О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость», утвержденной постановлением Государственного налогового комитета Республики Беларусь от 29.06.2001 №94 (НРПА РБ от 11.09.2001 №8/2491, «Рэспублiка» от 20.09.2001, №221-222)>>>, от НДС освобождаются обороты торгово-закупочных организаций по реализации лекарственных средств, медицинской техники, приборов и оборудования, изделий медицинского (ветеринарного) назначения, в том числе ввезенных из-за пределов Республики Беларусь (на иные реализуемые товары льгота распространяется в том случае, если они были приобретены у предприятий, в которых численность инвалидов составляет не менее 50%). При приобретении вышеуказанных товаров за пределами Республики Беларусь с НДС, сумма налога относится на увеличение их стоимости;

– исходя из <<<п.16 ст.5 Закона Республики Беларусь от 22.12.1991 №1330-XII «О налогах на доходы и прибыль» (ВВС РБ, 1992, №4)>>>, от уплаты налога на прибыль, на период двух лет с начала производства, освобождается прибыль фармацевтических предприятий, полученная от реализации потребителям республики жизненно необходимых лекарственных препаратов (по перечню, утвержденному Министерством здравоохранения Республики Беларусь). Кроме того, на аптеки распространяются льготы по данному налогу при использовании труда инвалидов и пенсионеров, условия получения которых приведены в п.5 и 6 ст.5 вышеназванного Закона;

– согласно <<<Перечню товаров, на которые областные и Минский городской Советы депутатов, Советы депутатов базового территориального уровня не вводят в 2001 году налог на продажу в розничной торговой сети, утвержденному постановлением Совета министров Республики Беларусь 22.01.2001 №77 «О мерах по реализации Закона Республики Беларусь «О бюджете Республики Беларусь на 2001 год» (НРПА РБ, от 26.01.2001, №12, 5/5080)>>>, лекарственные средства и изделия медицинского назначения не облагаются налогом на продажу.

Исходя из всего вышеприведенного, бухгалтеру необходимо вести раздельный учет реализуемой продукции для правильного определения размера льгот согласно действующему законодательству, которыми аптека может воспользоваться при расчете налогов, иначе соответствующие налоги будут уплачиваться полностью.

Рассмотрим это на примере налога на прибыль.

 

Пример 2.

В отчетном периоде выручка аптеки от реализации изготовленных лекарств составила 6 000 000 руб. В том числе было получено:

– от реализации жизненно необходимых лекарственных препаратов – 1 500 000 руб.;

– от реализации иных изготовленных лекарств – 4 500 000 руб.

Производственная себестоимость жизненно необходимых лекарств составила 1 000 000 руб., остальных – 3 000 000 руб.

Кроме указанной выше продукции, аптека также реализовала готовых лекарственных средств на сумму 8 000 000 руб. Покупная стоимость этих медикаментов равна 5 000 000 руб. Таким образом валовой доход от торговой деятельности равен 3 000 000 руб. (8 000 000 руб. – 5 000 000 руб.).

Общая сумма общехозяйственных расходов аптеки за отчетный период составила 330 000 руб. Распределение общехозяйственных расходов производится пропорционально выручке, полученной по разным видам деятельности. Таким образом, сумма общехозяйственных расходов, относящихся на реализацию изготовленных аптекой жизненно необходимых лекарств, будет следующая:

330 000 х (1 500 000 / (6 000 000+3000 000)) = 55 000 руб.

Сумма общехозяйственных расходов, относящихся на реализацию иных изготовленных аптекой лекарств составит:

330 000 х (4 500 000 / (6 000 000 + 3 000 000)) = 165 000 руб.

Сумма общехозяйственных расходов, относящихся на реализацию готовых лекарств равна:

330 000 х (3 000 000 / (6 000 000 + 3 000 000)) = 110 000 руб. Для упрощения примера расчет начисления торговой надбавки на приобретенные и реализованные готовые лекарства рассматривать не будем.

 

В бухгалтерском учете данные операции могут быть отражены следующим образом:

Дебет 41 «Покупные лекарства»Кредит 60

–5 000 руб. – оприходованы покупные лекарства от поставщиков;

Дебет 20/1 «Жизненно необходимые лекарства»Кредит 10, 70, 69, 68 и пр.

–1 000 000 руб. – собраны прямые затраты по изготовлению жизненно необходимых лекарств;

Дебет 20/2 “Прочие лекарства»Кредит 10, 70, 69, 68 и пр.

–4 500 000 руб. – собраны прямые затраты по изготовлению прочих необходимых лекарств;

Дебет 26 Кредит 02, 04, 10, 12, 13, 70, 69, 68, 76 и др.

–330 000 руб. – собраны общехозяйственные расходы;

Дебет 20/1 «Жизненно необходимые лекарства»Кредит 26

– 55 000 руб. – списываются общехозяйственные расходы в части, приходящейся на производство жизненно необходимых лекарств;

Дебет 20/2 «Прочие лекарства»Кредит 26

– 165 000 руб. – списываются общехозяйственные расходы в части, приходящейся на производство прочих лекарств;

Дебет 44 Кредит 26

– 110 000 руб. – списываются общехозяйственные расходы в части, приходящейся на торговлю покупными лекарствами;

Дебет 40/1 «Жизненно необходимые лекарства»  Кредит 20/1 «Жизненно необходимые лекарства»

– 1 055 000 руб. – оприходованы жизненно необходимые лекарства в составе готовой продукции;

Дебет 40/2 «Прочие лекарства»Кредит 20/2 «Прочие лекарства»

– 3 165 000 руб. – оприходованы прочие лекарства в составе готовой продукции;

Дебет 46/1 «Реализация жизненно необходимых лекарств»Кредит 40/1 «Жизненно необходимые лекарства»

– 1 055 000 руб. – списана фактическая себестоимость реализованных жизненно необходимых лекарств;

Дебет 46/2 «Реализация прочих лекарств» Кредит 40/2 «Прочие лекарства»

– 3 165 000 руб. – списана фактическая себестоимость реализованных прочих лекарств;

Дебет 46/3 «Реализация покупных лекарств» Кредит 41 «Покупные лекарства»

– 5 000 000 руб. – списывается покупная стоимость реализованных готовых лекарств;

Дебет 46/3 «Реализация покупных лекарств» Кредит 44

– 110 000 руб. – списываются издержки обращения по торговле покупными готовыми лекарствами;

Дебет 50Кредит 46/1 «Реализация жизненно необходимых лекарств»

– -1 500 000 руб. – отражена выручка от реализации изготовленных жизненно необходимых лекарств;

Дебет 46/1 «Реализация жизненно необходимых лекарств»Кредит 80

– 445 000 руб. (1 500 000 – 1 055 000) – отражена прибыль от реализации изготовленных жизненно необходимых лекарств;

Дебет 50Кредит 46/2 «Реализация прочих лекарств»

– 4 500 000 руб. – отражена выручка от реализации прочих изготовленных лекарств;

Дебет 46/2 «Реализация прочих лекарств» Кредит 80

– 1 335 000 руб. (4 500 000 – 3 165 000) – отражена прибыль от реализации прочих изготовленных лекарств;

Дебет 50Кредит 46/3 «Реализация покупных лекарств»

– 8 000 000 руб. – отражена выручка от реализации покупных готовых лекарств;

Дебет 46/3 «Реализация покупных лекарств»Кредит 80

– 2 890 000 руб. (8 000 000 – 5 110 000) – отражена прибыль от реализации готовых лекарств.

Таким образом, балансовая прибыль аптеки за отчетный период составила 4 670 000 руб. (445 000 + 1 335 000 + 2 890 000). Сумма прибыли от реализации изготовленных жизненно важных лекарств в размере 445 000 руб. льготируется и, следовательно, в расчете налоговой базы не участвует. Таким образом, налогооблагаемая прибыль аптеки составит 4 225 000 руб. (1 335 000 + 2 890 000). Проводка, отражающая начисление налога на прибыль, будет следующая:

Дебет 81Кредит 68

– 1 267 500 руб. (4 225 000 руб. х 30%).

 

<<< Главная страница | < Назад

pravo.kulichki.ru ::: pravo.kulichki.com ::: pravo.kulichki.net

2004-2015 Республика Беларусь