по состоянию на 25 января 2005 года

<<< Главная страница | < Назад

Реформация баланса

 

Александр БУГАЕВ

профессор

 

Порядок осуществления реформации бухгалтерского баланса организации определен <<< Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий (приложение № 2 к приказу Министерства финансов СССР от 01.11.1991 № 56) >>> (далее – Инструкция) (комментарий к сч. 80 «Прибыли и убытки», 81 «Использование прибыли», 87 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)») и <<< приказом Министерства финансов Республики Беларусь от 20.01.2000 № 23 «О годовой бухгалтерской отчетности юридических лиц» (НРПА РБ от 04.02.2000, № 8/2775) >>> (далее – Приказ № 23). Сама необходимость проведения реформации вызвана следующими причинами.

Появление прибыли или убытка как конечного финансового результата хозяйственной деятельности организации (п. 3.1 Основных положений по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг)) обусловлено как юридическими, так и экономическими обстоятельствами. С экономической точки зрения прибыль (убыток) является результатом перехода себестоимости товаров (стоимости приобретения или изготовления) к рыночной цене (в условиях реального рынка) или отпускной цене (в условиях экономики нашей страны): именно в момент реализации товаров возникает положительный (или отрицательный) финансовый результат как разница между продажной ценой, с одной стороны, себестоимостью и налогами из выручки – с другой.

Сам переход от себестоимости товаров к цене реализации отражается на бухгалтерских счетах реализации, причем считается, что именно экономический подход – необходимость закрытия бухгалтерских счетов реализации по окончании отчетного периода – и определяет отражение возникшей разницы, т.е. прибыли, по кредиту сч. 80 «Прибыли и убытки», а убытков – по дебету этого же счета, а не наоборот, что связано с отражением суммы выручки по кредиту счетов реализации и сумм налогов и затрат организации – по дебету этих счетов.

С юридической точки зрения прибыль является основной целью деятельности коммерческих организаций (ст. 46 Гражданского кодекса Республики Беларусь (далее – ГК), следовательно, коммерческие организации создаются их учредителями (участниками) в том числе и для получения прибыли (в виде дивидендов) на сумму вложенного имущества в уставный капитал. Появление прибыли приводит в первую очередь к возникновению налоговых обязательств по уплате установленных законодательством налогов из прибыли. Оставшаяся после уплаты сумма прибыли распределяется только по решению собственников (ст. 64 ГК и др.): часть направляется в резервный фонд, часть – в фонды специального назначения, а часть – на дивиденды учредителям.

Таким образом, прибыль организации с юридической точки зрения представляет собой долг организации учредителям (собственникам), и именно поэтому отражается по кредиту сч. 80 и в пассиве бухгалтерского баланса в составе собственного капитала. Теоретически собственники могут забрать себе всю оставшуюся после уплаты налогов прибыль, не направив ни рубля в фонды специального назначения. Распределяя полученную прибыль, собственники обязывают организацию использовать ее только на те цели, которые они установили, например: на стимулирование персонала (на потребление) или на инвестиции (на накопление). Следовательно, отражаемые на сч. 88 «Фонды специального назначения» (по кредиту) суммы представляют собой обязательства организации перед учредителями по использованию средств организации по направлениям, установленным собственниками.

Следует сразу же отметить, что в разделе пассива баланса «Собственный капитал» отражаются именно долги организации своим учредителям. Например, уставный капитал представляет собой долг учредителям в сумме внесенного имущества согласно учредительным документам: при наступлении определенных обстоятельств для некоторых организационно-правовых форм организаций (например, обществ с ограниченной ответственностью) этот долг собственнику возвращается. Согласно п. 2 ст. 44 ГК учредители (участники) имеют обязательственные права в отношении самого созданного ими юридического лица либо в отношении его имущества, и сч. 85 «Уставный капитал» как раз предназначен для отражения таких обязательств.

Нераспределенная прибыль представляет собой долг учредителям в размере прибыли, в отношении которой от них не поступало никаких инструкций. Именно поэтому с экономической точки зрения обязательства перед собственниками из третьего раздела баланса (первого раздела пассива баланса) и называют собственным капиталом (не вызывает сомнения, что долги – обязательства собственникам – отличаются от долгов организации другим кредиторам как по виду сделки, так и по отношению кредитора к самой организации с точки зрения процедуры истребования долга и сроков ликвидации задолженности (например, существование долга собственникам от вложения имущества в уставный капитал по сделке совместной деятельности предполагается на более длительный срок по сравнению со сроками погашения долга любым поставщикам по рядовой сделке купли-продажи)).

Таким образом, с юридической точки зрения и сумма прибыли на сч. 80, и сумма использованной (перераспределенной по направлениям использования) прибыли (учитываемой на сч. 88), и сумма нераспределенной собственниками прибыли (учитываемой на сч. 87 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)») представляют собой долг организации ее учредителям, долг, который подлежит погашению (уплате) имуществом организации в установленные учредителем сроки.

Итак, прибыль (убыток) организации отражается нарастающим итогом в течение финансового года на сч. 80. Распределение прибыли по различным направлениям в течение года не затрагивает сч. 80 (что установлено, в частности комментарием Инструкции к сч. 80 «Прибыли и убытки»); распределение прибыли в течение года отражается по дебету сч. 81 «Использование прибыли», который таким образом в течение года предназначен для отражения дебиторской задолженности учредителей своему предприятию по суммам уплаченных из прибыли собственника налогов в бюджет и т.п. Следовательно, поскольку прибыль – это сумма имущественного долга организации учредителям, подлежащая выплате, то, уплачивая налоги из прибыли, организация выступает своего рода налоговым агентом учредителей. И только вследствие того, что государству легче осуществлять фискальные функции в месте расчета прибыли (как и по подоходному налогу с физических лиц), то плательщиком налогов на прибыль являются организации, а не их учредители.

По окончании года (в декабре) производится реформация баланса (т.е. изменение его отдельных статей). В результате реформации происходит уменьшение прибыли отчетного года на сумму ее использования записью:

ДЕБЕТ 80 КРЕДИТ 81.

С юридической точки зрения в процессе реформации баланса происходит прекращение обязательств совпадением должника и кредитора (в обоих случаях – учредителей) в одном лице (ст. 383 ГК).

Поскольку каждый новый год необходимо начинать с нулевого сальдо (чисто экономический подход) по сч. 80, на сумму нераспределенной прибыли в учете делается запись:

ДЕБЕТ 80 КРЕДИТ 87.

Сумма убытка отчетного года отражается обратной записью:

ДЕБЕТ 87 КРЕДИТ 80.

Направление нераспределенной прибыли отчетного года на выплату доходов учредителям организации отражается по дебету сч. 87 и кредиту сч. 75 «Расчеты с учредителями» и 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Сумма нераспределенной прибыли отчетного года, оставшаяся после выплаты доходов учредителям организации, переносится с субсчета 87-1 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года» на субсчет 87-2 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет».

Использование нераспределенной прибыли прошлых лет по решению собственника отражается по дебету сч. 87 в корреспонденции со счетами: 86 «Резервный фонд» – при направлении сумм неиспользованной прибыли на увеличение резервного фонда; 85 «Уставный капитал» – при направлении сумм неиспользованной прибыли на увеличение уставного капитала; 88 «Фонды специального назначения» – при направлении сумм неиспользованной прибыли на увеличение фондов специального назначения, создаваемых организацией в соответствии с учредительными документами и решением собственников; 75 «Расчеты с учредителями» – при направлении сумм неиспользованной прибыли на выплату дивидендов учредителям.

Списание с бухгалтерского баланса убытка отчетного года (по решению собственников) осуществляется в декабре и отражается по кредиту сч. 87 в корреспонденции со счетами: 86 «Резервный фонд» – при использовании сумм резервного фонда; 88 «Фонды специального назначения» – при использовании сумм средств фондов специального назначения (за исключением сумм прироста стоимости имущества по переоценке согласно п. 2.27 Приказа); 75 «Расчеты с учредителями» – при использовании сумм целевых взносов учредителей и т.п. Если собственниками принимается решение о том, чтобы оставить на бухгалтерском балансе непокрытый убыток (для списания его в будущие отчетные периоды, но не в декабре отчетного года), то сумма такого убытка переносится с субсчета 87-1 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года» на субсчет 87-2 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет». Списание непокрытого убытка прошлых лет отражается в последующем по кредиту сч. 87 в корреспонденции со счетами: 81 «Использование прибыли» – при использовании сумм прибыли отчетного года; 86 «Резервный фонд» – при использовании средств резервного фонда; 75 «Расчеты с учредителями» – при погашении непокрытого убытка прошлых лет за счет целевых взносов учредителей организации.

<<< Главная страница | < Назад

pravo.kulichki.ru ::: pravo.kulichki.com ::: pravo.kulichki.net

2004-2015 Республика Беларусь