по состоянию на 25 января 2005 года

<<< Главная страница | < Назад

Ценообразование в аудите: разберемся без эмоций

Александр Кумейша, помощник директора аудиторской компании «ИнсайтАудит»

 

<<<Инструкцией о порядке формирования тарифов на аудиторские услуги, утвержденной постановлением Министерства экономики Республики Беларусь от 30.04.2002 № 94 (далее – Инструкция)>>>, обязательной к применению всеми аудиторскими организациями и аудиторами – индивидуальными предпринимателями, установлен порядок определения тарифов на аудиторские услуги, оказываемые названными субъектами хозяйствования своим клиентам на территории Республики Беларусь, за исключением случаев оказания таких услуг резидентам либо нерезидентам, оплачиваемых нерезидентами.

 

Человеко-дни и человеко-часы

 

Как указано в абзаце 1 п. 2 Инструкции, тарифы на аудиторские услуги (в расчете на человеко-час либо человеко-день) должны определяться «…исходя из плановой стоимости услуг на установленный период [ «Под установленным периодом» здесь надо понимать выбираемый самой организацией (а не устанавливаемый кем-то извне) период времени, в течение которого предполагается терпимое изменение входящих в расчет параметров (размеров зарплат, коммунальных платежей, налогов, установленной прибыли и пр.). При последующем эволюционном либо скачкообразном превышении «порога терпимости» (в связи с происшедшими внешними либо внутренними изменениями, когда реальные значения этих параметров уже не соответствуют заложенным в расчет), тариф подлежит пересчету. Потому тариф на практике удобно рассчитывать на предстоящий месячный срок осуществления деятельности (предполагая те же ее условия, что имели место в месяце расчета) с «пролонгацией» этого тарифа на последующие сроки, пока изменения входящих в расчет параметров терпимы.]  (планируемой выручки с учетом налога на добавленную стоимость) и планового фонда рабочего времени на указанный период».

Иначе говоря, для исчисления тарифа следует планируемую сумму выручки организации за предстоящий месяц (о выборе этого срока см. в сноске) ее аудиторской деятельности с заданной рентабельностью (о выборе последней см. п. 3 Инструкции) разделить на предстоящее к отработке количество человеко-дней либо человеко-часов в этом месяце. Под «человеками» здесь надо понимать не мужчин (как в Украине), а аудиторов (штатных и совместителей) обоего пола. Здесь, однако, у читателя может возникнуть естественный вопрос: и почему только аудиторов, а не всех работников данной аудиторской организации (включая вахтера), ведь все они в конечном итоге работают «на результат»? А потому, что далее в п. 2 Инструкции указывается, что после согласования с заказчиком потребного для проверки количества людей и времени (эти факторы учитываются обобщающим понятием «трудоемкость услуги»), рассчитывается стоимость самой аудиторской услуги путем умножения тарифа на требуемые количество человеко-дней (или человеко-часов, если тариф был определен в расчете на эту единицу измерения). Но представьте себе, как вы будете согласовывать с предприятием-заказчиком долю трудового вклада (в человеко-днях) единственного вахтера, относимую к проверке данного предприятия! Реально согласовать можно только количество аудиторов и требуемое им для проверки время («трудоемкость услуги»).

Но это не все аргументы в пользу нашего понимания [ Министерство экономики на отмеченный нами нюанс внимания, похоже, не обращает. Во всяком случае, в п. 22.1 и 22.2 приложения к Инструкции указаны просто «человеко-дни» и «человеко-часы» без всяких уточнений. И скорее всего, здесь имеются в виду «человеко-дни (или часы)», предстоящие к отработке всеми сотрудниками. Но совершенно нелогично «удельный» тариф, рассчитанный на всех работников, умножать затем на требуемые аудиторские «человеко-дни».]  – само понятие «трудоемкость» связывается в соответствующих нормативных документах (о них ниже) исключительно с чисто аудиторской (но не со вспомогательной к ней) работой.

Согласование трудоемкости

 

Раз уж мы коснулись этой темы, кратко прокомментируем положения соответствующей части Инструкции и требования содержащихся в ней «отсылок».

Общие рекомендации по части оценки «трудоемкости» содержатся в правиле «Планирование аудита», утвержденном <<< постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 04.08.2000 № 81 «Об утверждении нормативных правовых актов» (НРПА РБ от 23.08.2000, № 8/3932). >>> Как указано в п. 7 и 8, планирование аудита является начальным этапом проведения аудита и состоит из разработки общего плана аудита с указанием ожидаемого объема работ и сроков проведения аудита, а также аудиторской программы, определяющей объем, виды и последовательность осуществления аудиторских процедур, необходимых для формирования аудитором объективного и обоснованного мнения о бухгалтерской (финансовой) отчетности субъекта, их исполнителей. Планируемый объем работы зависит от размеров и характера (вида) деятельности субъекта, сложности аудита, результатов предшествующих проверок финансово-хозяйственной деятельности данного объекта. Исходя из всего этого, и определяется необходимое для аудиторской проверки количество человеко-дней.

Трудоемкость должна обосновываться и определенными статистическими параметрами, но процедура их оценки – дело тонкое, требующее недюжинных познаний в теории вероятности. Общие указания здесь даны в правиле «Аудиторская выборка», утвержденном <<< постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 09.07.2001 № 77 «Об утверждении правил аудиторской деятельности» (НРПА РБ от 23.07.2001, № 8/6422)>>>. Данное правило в его п. 8 и 11 гласит, что выборка (максимально эффективно и экономно отобранный аудитором для проверки материал) должна прежде всего обеспечить надежную возможность для сбора аудиторских доказательств. Размер же ее должен определяться аудитором исходя из минимизации риска выборки (вероятности получения ошибочного суждения по отобранной части материала с распространением этого суждения на весь материал), а также исходя из допустимой и ожидаемой ошибок. Чем меньше размер допустимой ошибки (неизбежное следствие работы аудитора с ограниченными массивами данных), которую аудитор согласен принять при проверке материала того или иного рода, тем больше должен быть взят им размер выборки. А значит, тем больше человеко-дней понадобится для проверки.

Так или иначе, но препоны в вопросе согласования «трудоемкости» аудиторские компании обычно успешно преодолевают.

Что же касается тарифов, то фигурирующая в их расчетах «плановая себестоимость аудиторской деятельности» определяется, как указано в п. 4 Инструкции, в соответствии с Основными положениями по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг). Но здесь важно иметь в виду, что относимые на себестоимость размеры затрат, не регламентированные соответствующими нормативами, должны устанавливаться приказом руководителя аудиторской организации (см. указания абзаца 4 п. 4 Инструкции). Понятно, что при изменении каких-либо параметров (из числа участвующих в расчете тарифов), как определяемых нормативно, так и устанавливаемых руководителем (например, при изменении лимита средств на командировочные расходы, в т.ч. вследствие законодательного изменения суточных норм возмещения командировочных расходов; стоимости коммунальных услуг; фонда зарплаты работников и пр.), рассчитанный ранее тариф также подлежит пересчету (относимые к компетенции руководителя нормы расходов при этом предварительно должны быть пересмотрены и утверждены им).

 

Ограничение рентабельности

 

Как ранее нами упоминалось, в расчетах планируемой выручки от осуществления аудиторской деятельности (напомним, эта выручка служит для определения тарифов) фигурирует выбираемая аудиторской организацией рентабельность (выраженное в процентах отношение желаемой месячной прибыли к прогнозной себестоимости аудиторской продукции за тот же срок). Здесь важно подчеркнуть, что п. 3 Инструкции в целом предусмотрено свободное ценообразование при аудиторской деятельности, без всяких ограничений по уровню рентабельности. Но в отношении одного-единственного случая – оказания аудиторских услуг организации-заказчику при проведении обязательной аудиторской проверки, ограничения по ценообразованию все же вводятся: при расчете тарифа на эти услуги размер желаемой прибыли не должен превышать 30% от их себестоимости. Заметим, что сказанное можно понять так, что одновременно оказываемые клиенту (в период проведения у него обязательной аудиторской проверки) и любые иные аудиторские услуги (не имеющие отношения к обязательной аудиторской проверке) также ограничены по цене. Но скорее всего, это просто типичный для Министерства экономики стиль изложения, и таких ограничений на деле нет.

Так что у любой аудиторской организации будут как минимум два тарифа – на оказание комплекса аудиторских услуг, входящих в программу обязательной аудиторской проверки, и на прочие услуги. Впрочем, дифференцированы могут быть и тарифы на эти «прочие» услуги: ведь аудиторская организация вольна установить для каждой «прочей» услуги ее рентабельность в зависимости от сложности этой услуги и рыночного спроса на нее. Более того, п. 3 Инструкции предусмотрена даже возможность варьирования тарифа на каждую из услуг (в т.ч. и по обязательной аудиторской проверке, но здесь есть предел увеличения тарифа) в зависимости от конкретного клиента. Последнее, однако, прямо противоречит указаниям п. 5 Инструкции, предусматривающим оказание услуг всем субъектам хозяйствования по утвержденным (единым для всех) тарифам на эти услуги.

Заметим к слову, что ограничение по п. 5 легко обойти – достаточно придумать для «избранной» организации некую «новую» (по названию, но не по сути) услугу и установить на нее соответствующий тариф, который и будет фактически «персональным». А после оказания этой «новой» услуги данной организации оказание подобных услуг попросту прекратить, дабы «персональным» тарифом не воспользовались и другие. Не составляет труда придумать и другие простые «обходные» варианты.

 

Правомерно ли установление предельной рентабельности?

 

И последнее, на чем хотелось бы остановиться, – на тех самых злосчастных предельных 30% рентабельности «аудиторских услуг при проведении обязательной аудиторской проверки».

Прежде всего отметим, что утвердившее рассматриваемую <<< Инструкцию постановление Министерства экономики разработано, как указано в нем, в соответствии с полномочиями, предоставленными этому ведомству Законом Республики Беларусь от 10.05.1999 № 255-З «О ценообразовании» (НРПА РБ от 11.05.1999, № 2/30) (далее – Закон)>>>.

Но давайте посмотрим, предоставлял ли Министерству экономики Закон право на регулирование ценообразования в аудиторской сфере.

Статьей 1 Закона о ценообразовании определено, что он, в частности, устанавливает сферу применения свободного и регулируемого ценообразования, полномочия государственных органов, осуществляющих регулирование ценообразования и контроль за ним, права, обязанности и ответственность субъектов ценообразования. При этом под «субъектами ценообразования» в ст. 4 понимаются как юридические лица и предприниматели, так и республиканские органы государственного управления (а также областные и Минский городской исполнительные и распорядительные органы, но о них говорить не будем).

В статье 3 Закона ценообразование определено как «процесс по установлению, регулированию цен (тарифов)». При этом под «тарифом» понимается денежная оценка стоимости единицы работы, услуги. В этой же статье указано, что свободным является тариф, складывающийся под воздействием спроса и предложения в условиях свободной конкуренции.

Регулируемым же признан тариф, устанавливаемый соответствующими государственными органами, осуществляющими регулирование ценообразования, или определяемый юридическим лицом, предпринимателем с учетом установленных этими органами определенных ограничений. Одним из таких ограничений является упоминаемый в ст. 3 «предельный норматив рентабельности» – устанавливаемое предельное значение отношения прибыли к затратам, выраженное в процентах.

Таким образом, установление 30%-ной предельной рентабельности аудиторских услуг при проведение обязательной аудиторской проверки является не чем иным, как регулированием тарифа на эти услуги. Действительно, ст. 8 Закона «Способы регулирования цен (тарифов)» установлено, что «…республиканские органы государственного управления… в пределах полномочий, предоставленных им законодательством, осуществляют прямое (административное) регулирование цен (тарифов) путем установления… предельных нормативов рентабельности, используемых для определения суммы прибыли, подлежащей включению в регулируемую цену (тариф)…». В данном случае государственным органом, осуществляющим регулирование и контроль за ценообразованием, и выступило Министерство экономики.

Но ст. 6 Закона определено, что в Беларуси применяются свободные цены (тарифы) на товары (работы, услуги), за исключением случаев, предусмотренных Законом. Все возможные исключения перечислены в ст. 7 Закона, которой к регулируемым ценам (тарифам) отнесены только:

– тарифы на товары (работы, услуги) субъектов хозяйствования, занимающих доминирующее положение на товарных рынках Республики Беларусь (и включенных в государственный реестр);

– тарифы на отдельные социально значимые товары (работы, услуги), конкретный перечень которых устанавливается Президентом или по его поручению Советом Министров Республики Беларусь.

Перечень товаров (работ услуг), цены и тарифы на которые регулируются органами государственного управления, утвержден <<< Указом Президента Республики Беларусь от 19.05.1999 № 285 «О некоторых мерах по стабилизации цен (тарифов) в Республике Беларусь» (НРПА РБ от 21.05.1999, № 1/371)>>>. Аудиторские услуги при проведении обязательной аудиторской проверки в круг названных исключений никак не попадают.

Таким образом, оказывается нарушенной норма ст. 12 Закона, в соответствии с которой юридическое лицо, предприниматель имеют право самостоятельно (или по согласованию с покупателем) установить цену (тариф) на товар (работу, услугу), если в отношении их в соответствии с законодательством о ценообразовании не применяется государственное ценовое регулирование.

Статьей 15 Закона, вообще говоря, предусмотрена ответственность должностных лиц государственных органов за нарушение законодательства о ценообразовании. Но меры этой ответственности уж больно расплывчато сформулированы: «в соответствии законодательством». И субъектам хозяйствования предоставлена здесь возможность обжалования незаконных решений «в установленном законодательством порядке».

Но Законом предусмотрено и другое. Статья 18 Закона предписывает Совету Министров в трехмесячный срок со дня вступления его в силу (поручение это надо понимать как непрерывное, а не разовое) обеспечить пересмотр и отмену республиканскими органами государственного управления, подчиненными Совету Министров, их нормативных актов, противоречащих настоящему Закону. Ждем-с.

<<< Главная страница | < Назад

pravo.kulichki.ru ::: pravo.kulichki.com ::: pravo.kulichki.net

2004-2015 Республика Беларусь